• Название:

    2.1 БУХ. УЧЕТ лекції


  • Размер: 0.15 Мб
  • Формат: ODT
  • или
  • Сообщить о нарушении / Abuse

Установите безопасный браузер



Модуль 1. Сутність бухгалтерського обліку, його предмет і метод

Тема 1. Господарський облік, його сутність і характеристика

  • Господарський облік, його сутність, характеристика та складові.

  • Мета, функції та принципи бухгалтерського обліку.

  • Державне регулювання бухгалтерського обліку та облікова політика.

  • 1.1. Господарський облік, його сутність, характеристика та складові

    Головною ознакою існування і розвитку любого суспільства є матеріальне виробництво. При цьому розвитку суспільства вимагає все більшого виробництва як предметів безпосереднього споживання, так і предметів і засобів праці. Для управління виробничими процесами необхідно мати показники, які його характеризують. Для ефективного функціонування окремих структурних підрозділів і підприємства в цілому необхідно, щоб учасники управлінського процесу, приймаючи рішення, мали своєчасну, правдиву та об'єктивну інформацію про власне майно і джерела його формування, грошовий та фінансовий стан, результати господарської діяльності - доходи, прибутки чи збитки, а також про особливості їх отримання. Тому процеси виробництва, розподілу, обліку і споживання потребують постійного системного спостереження, обліку, контролю. Таку інформацію традиційно надає система бухгалтерського обліку, орієнтована на потреби управління.

    Перші письмові дані про господарський облік відносяться до ХІV сторіччя. У 1391 році італійський історик Т. Зерби писав про наявність подвійного запису, при якому сума кожної господарської операції записувалась двічі. В 1458 році купець із Дубровніка Б. Котрумі в працю "Про торгівлю і досконального купця" включив главу про подвійну бухгалтерію. Але оскільки ця праця стала відомою тільки наприкінці наступного сторіччя, то автором подвійної бухгалтерії вважається монах-математик Лука Пачолі, який в книзі "Трактат про рахунки і записи" розглядав облік як універсальну методичну науку.

    Першим офіційно призначеним бухгалтером був Христофор Штекер (1498 р.), а контролером обліку – Джон де Пайкеслей (1324 р.). В 1732 році звання головного бухгалтера Санкт-Петербурзької митниці отримав голландський купець Тиммерман. Перші дані про облік як практичну діяльність на території Київської Русі відносяться до ХI сторіччя.

    На ранніх стадіях розвитку суспільства потреби в організації виробництва і торгівлі задовольняв простий облік, заснований на веденні облікових книг. З ускладненням виробництва, збільшення торгівлі він вже не забезпечував потреби. Саме в цей час (ХІІІ – ХІV ст.) формується бухгалтерський облік, якому притаманні своя система методів і прийомів.

    Оскільки бухгалтерський облік здійснювало окреме господарство, а виникає проблема оцінки загальної картини господарювання в державі, то у ХVІІІ сторіччі формується статистичний облік. З ускладненням промислового виробництва, розвитку банківської системи, потреби оперативного керівництва господарством зумовили на початку ХІХ сторіччя виділення оперативного (оперативно – технічного) обліку.

    Всі розглянуті види господарського обліку застосовуються і удосконалюються і в наш час.

    Статистика вивчає загальні питання зміни і аналізу масових, кількісних явищ, відносин і взаємозв'язків. За допомогою статистичного обліку держава регулює відношення між окремими секторами економіки, встановлює динаміку і тенденції зміни національного багатства і т. ін.

    Оперативно-технічний облік є системою спостереження за окремими господарськими операціями і процесами з метою управління ними безпосередньо в ході їх здійснення. Прикладами такого обліку може служити табельний облік, щоденний облік виробництва і відвантаження продукції, складський облік і т. ін.

    Бухгалтерський облік – процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень [20]. Його основними відмінними рисами є: документальність, загальність і точність.

    Бухгалтерський облік – головний вид господарського обліку, який зобов'язані вести всі юридичні особи, створені згідно з законодавством України, незалежно від організаційно-правових форм і форм власності, а також представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності (далі – підприємства).

    В умовах ринкової економіки бухгалтерський облік поділяється на дві підсистеми: фінансовий бухгалтерський облік і управлінський (внутрішньогосподарчий) облік. У деяких країнах, (у тому числі і в Україні) податкове законодавство вимагає проводити визначення фінансового результату за особливими правилами, відмінних від загальноекономічних. У такому разі підприємства ведуть ще і податковий облік.

    Фінансовий облік — це сукупність правил та процедур, що забезпечують підготовку і надання інформації про фінансовий стан та результати діяльності організації згідно з вимогами законодавчих і нормативних актів, а також стандартами бухгалтерського обліку.

    Внутрішньогосподарський (управлінський) облік є системою обробки і підготовки інформації для власних внутрішніх користувачів в процесі управління і є комерційною таємницею конкретного підприємства.

    Податковий облік – це облік, який за певними правилами, затвердженими державою, виконує функції нарахування та сплати податків відповідним державним органам. Таким чином, основа податкового обліку – контроль за повнотою і своєчасністю нарахування і сплати податків, зборів і обов’язкових платежів [11]. Податковий облік організовують у такому порядку, щоб задовольнити потреби в інформації щодо формування оподаткованої бази підприємства від усіх видів діяльності.

    Бухгалтерський фінансовий облік є суцільним обліком який охоплює всю господарську діяльність і є безперервним в часі. У бухгалтерському фінансовому обліку діяльність суб'єкта господарювання узагальнено відображають як систему різнорідних, але взаємозв'язаних об'єктів – майна і грошових коштів підприємства, зобов'язань і капіталу, господарських процесів і фінансових результатів. Узагальнене відбувається в єдиному грошовому вимірюванні (з паралельним використанням інших вимірників: натуральних, трудових і т. п.) шляхом суцільного спостереження і вимірювання всіх змін даних об'єктів.

    Натуральними вимірниками є одиниці вимірювання об’єктів, які визначаються їх природними властивостями (об’ємом, вагою, довжиною, площею і т. ін.). Таким одиницями можуть бути кілограми, метри, штуки. Вони використовуються головним чином для обліку кількості матеріальних цінностей, але користуватися ними можна лише для обліку однорідних предметів. Таким чином за допомогою натуральних вимірників не можуть бути отримані узагальнюючі показники, які характеризують різні засоби підприємств.

    Трудові вимірники використовуються для підрахунку кількості витраченої праці і враховуються в одиницях витраченого часу: робочий день, нормо-година і т. ін. За допомогою трудових вимірників обчислюються показники продуктивності праці, контролюються норми виробітку, нараховується заробітна плата.

    На відміну від натуральних трудовий вимірник часто дозволяє порівнювати між собою деякі різнорідні величини: наприклад, витрати на виробництво 1 тонни сталі або 1 тонни зерна можна розрахувати в нормо-годинах.

    Грошові вимірники застосовуються для обчислення всіх господарських явищ в єдиному вимірнику. Використання грошових вимірників обумовлене існуванням товарно-грошових відносин в ринковій економіці.

    Використання грошового вимірника дає можливість узагальнювати в єдиному вимірюванні всі ресурси, зобов'язання, витрати і результати господарської діяльності підприємств. Оскільки бухгалтерський облік повинен відображати різноманітну інформацію і видавати узагальнені відомості про діяльність підприємства, то всі дії і події, що викликають зміни в структурі активів і зобов'язань, в бухгалтерському обліку обов'язково відображаються в грошовому вимірнику, хоча у багатьох випадках грошовий вимірник застосовується в обліку разом з натуральними і трудовими вимірниками.

    1.2. Мета, функції та принципи бухгалтерського обліку

    Метою бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

    Бухгалтерський облік відповідно до цієї мети вирішує наступні завдання:

    отримання точної і своєчасної інформації про наявність і рух всіх ресурсів підприємства для забезпечення їх збереження і ефективного використання;

    достовірне і точне визначення фінансових результатів діяльності підприємства і його рентабельності, як основних показників ефективності роботи в умовах ринку;

    постійний контроль за ефективним і раціональним використанням матеріальних, трудових і грошових ресурсів конкурентоспроможності продукції, що випускається, і послуг, що надаються;

    захист економічної інформації від конкурентів і третіх осіб, які можуть завдати шкоди діяльності підприємства;

    якісне складання і своєчасне надання звітності, визначеній діючим законодавством.

    В той же час бухгалтерський облік виконує наступні функції – інформаційну, контрольну, захисну, функцію зворотного зв'язку і аналітичну.

    Інформаційна функція полягає в створенні точної і об'єктивної інформації про активи, зобов'язання і власний капітал підприємства, характер і результати господарської діяльності.

    Контрольна функція полягає в постійній перевірці на основі облікових даних законності здійснюваних операцій, збереженні засобів і забезпеченні точності створюваної економічної інформації.

    Захисна функція полягає в побудові системи бухгалтерського обліку так, щоб протиправні дії могли бути своєчасно виявлені на підприємстві через систему обліку і контролю.

    Функція зворотного зв'язку полягає в тому, що планова і нормативна інформація в зіставленні з фактичними даними дає управлінському персоналу можливість своєчасно виявляти відхилення від нормального ходу виробничого процесу і впливати на нього в потрібному напрямі. Ця функція є однією з основних у внутрішньогосподарському (управлінському) обліку.

    Аналітична функція полягає в створенні інформаційної бази для фінансового і внутрішньогосподарського аналізу на підприємстві.

    Бухгалтерський облік і створювана на його базі фінансова звітність ґрунтуються на наступних основних принципах [20]:

    обачність – застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, які повинні попереджати заниження оцінки зобов'язань і витрат і завищення оцінки активів і доходів підприємства;

    повне висвітлення – фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні і потенційні наслідки господарських операцій і подій, здатних вплинути на рішення, які приймаються на її основі;

    автономність – кожне підприємство розглядається як юридична особа, відособлена від його власників, у зв'язку з чим особисте майно і зобов'язання власників не повинні відбиватися у фінансовій звітності підприємства;

    послідовність – постійне (з року в рік) застосування підприємством вибраної облікової політики. Зміна облікової політики можлива тільки у випадках, передбачених національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, і повинне бути обґрунтоване і розкрите у фінансовій звітності;

    безперервність – оцінка активів і зобов'язань підприємства здійснюється виходячи з припущення, що його діяльність продовжуватиметься далі;

    нарахування та відповідність доходів і витрат – для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, здійсненими для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відбиваються в бухгалтерському обліку і фінансовій звітності у момент їх виникнення незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів;

    превалювання сутності над формою – операції враховуються відповідно до їх суті, а не тільки виходячи з юридичної форми;

    історична (фактична) собівартість – пріоритетною є оцінка активів підприємства виходячи з витрат на їх виробництво і придбання;

    єдиний грошовий вимірник – вимірювання і узагальнення всіх господарських операцій підприємства в його фінансовій звітності здійснюється в єдиній грошовій одиниці;

    періодичність – можливість розділення діяльності підприємства на певні періоди часу з метою складання фінансової звітності.

    Дотримання вищенаведених принципів обліку сприяє процесу формування та надання користувачам достовірної та своєчасної інформації про діяльність підприємства для прийняття управлінських рішень.

    1.3. Державне регулювання бухгалтерського обліку та облікова політика

    Основними нормативно-правовими документами, які визначають правові основи регулювання, організації і ведення бухгалтерського обліку є Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. №996 – ХІV та розроблені на його основі національні Положення (стандарти) бухгалтерського обліку (далі – П(С)БО).

    Регулювання питань методології бухгалтерського обліку здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує національні Положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти, що до ведення обліку та складання фінансової звітності. Причому інші нормативні акти з бухгалтерського обліку діють лише у частині, що не суперечить вище названим Положенням (стандартам) бухгалтерського обліку (П(С)БО).

    Державне регулювання бухгалтерського обліку в Україні здійснюється з метою:

    створення єдиних правил ведення обліку та складання фінансової звітності, які є обов'язковими для всіх підприємств та гарантують і захищають інтереси користувачів;

    удосконалення бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

    Міністерства, інші центральні органи виконавчої влади, в межах своєї компетенції, відповідно до галузевих особливостей розробляють на базі національних Положень (стандартів) бухгалтерського обліку методичні рекомендації з їхнього застосування.

    При Міністерстві фінансів України як дорадчий орган створюється методологічна рада бухгалтерського обліку. До її складу входять висококваліфіковані науковці, фахівці міністерств та підприємств, представники громадських організацій, бухгалтерів і аудиторів. Метою створення методологічної ради є:

    організація розробки та розгляду проектів національних Положень(стандартів) і інших нормативно-правових актів щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності;

    удосконалення організаційних форм і методів бухгалтерського обліку в Україні;

    методологічне забезпечення впровадження сучасних технологій збору й обробки обліково-економічної інформації;

    розробка рекомендацій щодо вдосконалення системи підготовки, перепідготовки і підвищення кваліфікації бухгалтерів.

    Відповідно до законодавства України бухгалтерський облік є обов’язковим видом обліку, що ведеться кожним підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, повинні ґрунтуватися на даних бухгалтерського обліку.

    Особливості ведення обліку на підприємствах визначаються обліковою політикою.

    Облікова політика – це сукупність принципів, методів і процедур, які використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

    Облікова політика розробляється кожним підприємством самостійно. Вона є складовою частиною фінансово-господарської діяльності. Для того, щоб звітність була зрозумілою користувачам, вона повинна містити інформацію про облікову політику підприємства та її змінах. Розкривається облікова політика у примітках до фінансової звітності.

    Основною метою облікової політики є забезпечення користувачів достовірною інформацією про фінансово-майновий стан підприємства та результати його діяльності, необхідної для прийняття управлінських рішень. Оскільки фінансова звітність формується на підставі даних бухгалтерського обліку, а бухгалтерський облік повинен вестися на усіх підприємствах повсякденно, то кожному підприємству на початку своєї діяльності необхідно сформувати свою облікову політику та закріпити її у відповідному наказі.

    При виборі облікової політики необхідно враховувати такі фактори:

    організаційно-правову форму підприємства та форму власності;

    галузеву належність;

    розміри підприємства та наявність структурних підрозділів;

    стратегію фінансово-економічного розвитку;

    особливості технології виробництва та маркетингової стратегії;

    кадрове забезпечення та соціально-економічні умови діяльності підприємства;

    кон’юнктуру ринку та економічний стан в країні;

    стан законодавчої бази (особливо податкового законодавства).

    Послідовне проведення підприємством прийнятої облікової політики є одним із найважливіших завдань бухгалтерського обліку. Її зміна можлива лише у випадках передбачених національними Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку і повинна бути обґрунтована та розкрита у фінансовій звітності.

    Тема 2. Предмет і метод бухгалтерського обліку

    2.1. Предмет бухгалтерського обліку.

    2.2. Метод бухгалтерського обліку.

    2.1. Предмет бухгалтерського обліку

    Найбільш характерною ділянкою застосування бухгалтерського обліку є підприємство, яке відповідно до чинного законодавства повинне вести його в повному об'ємі і володіти закінченою системою організації бухгалтерського обліку.

    Господарська діяльність підприємств складається з окремих процесів (виробництво і надання послуг, матеріально-технічне забезпечення, реалізація і ін.), які здійснюються за допомогою певних господарських ресурсів (основних засобів, матеріалів, грошових коштів), які складають їх матеріальну основу. У свою чергу ці процеси складаються з окремих господарських операцій (купівля-продаж, витрати предметів праці, нарахування заробітної плати і т. п.) основою яких є зміна в структурі активів і зобов'язань підприємства тобто зміна однієї форми на іншу. Бухгалтерський облік повинен давати повні і достовірні відомості про наявність ресурсів, які має в своєму розпорядженні дане підприємство.

    Бухгалтерський облік, як і будь-яка інша економічна наука, має свої предмет, об'єкти, суб'єкти і метод (методологію). Наукове дослідження бухгалтерського обліку — це процес цілеспрямованого вивчення об'єкта з використанням наукових методів. Об'єкт — це те, на що спрямована пізнавальна діяльність дослідника, а предмет — власне те, що вивчається і досліджується. Об'єкт і предмет як основні наукові категорії пов'язані між собою як ціле та його частина, множина і її одиниця, система і її елемент, поняття, явище та його властивість чи ознака тощо.

    Предмет бухгалтерського обліку в широкому розумінні — все те, що пов'язане з отриманням необхідної інформації про суб'єкт господарювання, його господарську діяльність та ресурси. У вузькому розумінні, предметом обліку є сукупність процедур, пов'язаних з виявленням, вимірюванням, реєстрацією, накопиченням, узагальненням, зберіганням та передачею інформації про господарську діяльність користувачам для прийняття рішень. Таке визначення предмета відповідає сутності бухгалтерського обліку, задеклароване і законодавчо закріплене та відображає технологічний процес інформаційного забезпечення, метою якого є надання користувачам правдивої інформації про фінансовий стан і діяльність підприємства [17].

    Суть предмету бухгалтерського обліку визначається через його об'єкти, які можна за економічним змістом і призначенням розділити на:

  • ресурси підприємства (активи);

  • джерела їх утворення (капітал і зобов'язання);

  • господарські процеси;

  • Відповідно до НП(С)БО 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності” ресурси підприємства підрозділяються на три групи [31]:

    необоротні активи;

    оборотні активи;

    необоротні активи, утримувані для продажу, та групи вибуття.

    До необоротних активів відносяться такі активи, які багаторазово беруть участь у господарській діяльності підприємства і термін експлуатації яких складає більше 12 місяців з дати балансу. До них належать: основні засоби, нематеріальні активи, довгострокові інвестиції, довгострокова дебіторська заборгованість, інші необоротні активи.

    Оборотні активи включають активи, які обслуговують поточну господарську діяльність підприємства і термін експлуатації яких складає менше 12 місяців з дати балансу. Прикладами таких активів є: запаси, дебіторська заборгованість, векселі отримані, грошові кошти і їх еквіваленти, витрати майбутніх періодів, інші оборотні активи.

    Групи вибуття необоротних активів, утримуваних для продажу включають активи, щодо яких прийнято рішення про їх продаж стороннім організаціям та здійснено їх перевід до складу оборотних активів.

    Наявні ресурси (активи) підприємства формуються за рахунок як власних, так і залучених коштів, або, як прийнято говорити, джерел [17].

    До джерел утворення відносяться згідно НП(С)БО 1 [30]:

    власний капітал;

    довгострокові зобов’язання і забезпечення;

    поточні зобов’язання і забезпечення;

    зобов’язання, пов’язані з необоротними активами, утримуваними для продажу, та групами вибуття.

    Всі джерела утворення ресурсів можна класифікувати на:

    джерела власних засобів;

    джерела залучених засобів.

    До власних джерел утворення ресурсів належать всі види власного капіталу (кошти, внесені засновниками на час реєстрації підприємства), додаткового та резервного капіталу, прибутку (одержаного за результатами діяльності). Власний капітал підприємства визначається вартістю його майна — тобто чистими активами, що обчислюються як різниця між вартістю майна (активів) і залучених коштів [17].

    Власний капітал включає такі види капіталу як: зареєстрований капітал, капітал у дооцінках, резервний, неоплачений, додатковий та вилучений капітали, нерозподілений прибуток (непокритий збиток).

    До залучених джерел утворення ресурсів належать ті, що тимчасово надаються в користування підприємству, а потім повертаються їх власникам на узгоджених між ними і підприємством умовах. До таких джерел відносять: кредити банків, позикові кошти під зобов'язання, кредиторську заборгованість. Залучені кошти можуть бути довгостроковими і поточними (короткостроковими) та мають форму зобов'язань [17].

    До довгострокових зобов’язань і забезпечень включають зобов’язання, термін погашення яких більше одного року з дати балансу, а саме: відстрочені податкові зобов’язання, довгострокові кредити, довгострокові забезпечення та цільове фінансування.

    До поточних зобов’язань і забезпечень включають зобов’язання, термін погашення яких менше одного року з дати балансу, а саме: короткострокові кредити, поточна кредиторська заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями, поточні забезпечення, доходи майбутніх періодів та інші поточні зобов’язання.

    Зобов’язання, пов’язані з необоротними активами, утримуваними для продажу, та групами вибуття включають зобов’язання, які пов’язані з необоротними активами, утримуваними для продажу, та групами вибуття.

    Третьою групою об'єктів бухгалтерського обліку є такі господарські процеси: постачання (купівлі), виробництва (витрачання/зберігання), реалізації (продажу).

    Самі господарські процеси в узагальненому вигляді — це взаємодія трьох складових: засобів праці (будівлі, обладнання, інструменти), предметів праці (сировина, матеріали, паливо, енергія), живої праці (робоча сила).

    Господарський процес як частина кругообороту господарських засобів складається з первинних елементів — господарських операцій. Під терміном господарська операція розуміють дію або подію, яка викликає зміни у структурі активів, зобов'язань та власному капіталі підприємства. Більшість господарських операцій є наслідком вольових дій юридичних та фізичних осіб, які укладають угоди, здійснюють технологічні операції. Разом із тим господарські операції можуть мати місце в результаті певних подій, скажімо явищ реальної дійсності, що трапляються незалежно від волі людини (стихійне лихо, моральний знос, інфляційний вплив тощо) [17].

    Схема кругообігу засобів підприємства в господарському процесі наведена на рис. 2.1.

    Рис.2.1. Схема кругообігу засобів підприємства в господарському процесі [2]

    Процес постачання (купівлі) — стадія кругообороту, на якій гроші перетворюються в засоби виробництва і ресурси праці. Підприємство в результаті забезпечується матеріальними і трудовими ресурсами. При цьому об'єктами обліку тут є витрати на придбання засобів і ресурсів, обсяг їх заготівлі, розрахункові операції з постачальниками.

    Процес виробництва — стадія кругообороту, на якій створюють блага шляхом поєднання засобів виробництва з робочою силою (виготовлення продукції, виконання робіт, надання послуг). Виготовлений продукт доставляють до споживача. Тут об'єктами обліку є витрати (засоби праці в розмірі зношеної частини, сировина, паливо, енергія, праця та її оплата), собівартість продукції, наявність та рух готової продукції.

    Процес реалізації — стадія кругообороту, на якій реалізують вироблену товарну продукцію, і остання набирає грошової форми, що дає можливість продовження наступного операційного циклу кругообороту капіталу. В процесі реалізації об'єктами обліку є витрати, пов'язані з відвантаженням та реалізацією продукції, обсяг відвантаження та реалізації продукції, обчислення доходу та прибутку від реалізації продукції, розрахунки з покупцями та за зобов'язаннями з податковими та іншими органами [17].

    Отже, процеси постачання, виробництва і реалізації є важливими об'єктами бухгалтерського обліку.

    2.2. Метод бухгалтерського обліку

    Метод бухгалтерського обліку – це способи і прийоми з допомогою яких вивчається предмет бухгалтерського обліку, тобто господарська діяльність підприємства, в основі якої лежить моделювання фактів такої діяльності.

    В бухгалтерському обліку за допомогою метода досліджуються, обмірковуються та аналізуються факти господарського життя. Еволюцію процесу моделювання в бухгалтерському обліку можливо представити як рух його елементів, які узагальнюють окремі факти господарського життя (документування) до відображення всієї фінансово-господарської діяльності підприємства (баланс).

    Метод бухгалтерського обліку складається із наступних елементів.

    1. Елементи первинного спостереження за об'єктами бухгалтерського обліку. До них відносяться документація та інвентаризація.

    Для того щоб вивчати і досліджувати об'єкти бухгалтерського обліку, узагальнити і порівняти інформацію про їх, необхідно, насамперед, організувати первинне спостереження і реєстрацію даних про ці об'єкти. Результати первинного спостереження повинні бути зафіксовані на матеріальному носії інформації.

    Отже, документація – це засіб реєстрації результатів спостереження за об'єктами бухгалтерського обліку.

    У практиці господарювання відбуваються також зміни в складі об’єктів бухгалтерського обліку, як, наприклад, природний збиток матеріалів, що зберігаються, розкрадання, що не можуть бути оформлені документально в ході самого процесу. Такі явища можна виявити тільки шляхом зіставлення фактичної наявності цінностей з даними бухгалтерського обліку. Фактичну наявність можна встановити лише в процесі інвентаризації. Інвентаризація являє собою спосіб виявлення фактичної наявності ресурсів, джерел і господарських процесів з даних бухгалтерського обліку.

    Таким чином, документація і інвентаризація забезпечують контроль за збереженістю об’єктів бухгалтерського обліку.

    2. Елементи вартісного виміру об’єктів бухгалтерського обліку. До них відносяться оцінка та калькуляція.

    Для узагальнення і порівняння в обліку різних його об’єктів необхідно їх виміряти єдиним вимірником. У бухгалтерському обліку єдиним виступає грошовий вимірник.

    Для одержання узагальнюючих показників у єдиному вимірнику всі об’єкти бухгалтерського обліку, виражені в натуральних показниках, перераховуються за діючими цінами у вартісні показники. Витрати праці та інші об’єкти обліку, виражені в трудовому вимірнику, перераховуються в грошовий за нормами та ставками оплати праці. Такий прийом називають оцінкою, тобто оцінка – це спосіб грошового виміру об’єктів бухгалтерського обліку.

    Вартісний вимір інформації не може обмежитися тільки оцінкою. Для управління господарськими процесами мати інформацію про витрати підприємства на виробництво одиниці продукції, робіт і послуг. Таку інформацію можна одержати за допомогою спеціального розрахунку, що прийнято називати калькуляцією. Калькуляція являє собою спосіб обчислення собівартості продукції, робіт і послуг.

    3. Елементи взаємозалежного відображення, узагальнення і порівняння інформації про об’єкти бухгалтерського обліку. До них відносяться рахунки та подвійний запис.

    Для забезпечення збереження інформації про стан об’єктів бухгалтерського обліку, а також для спостереження за змінами, що відбуваються в складі засобів, джерел і господарських процесів, необхідно узагальнювати і відображати результати спостереження.

    Таке узагальнення і відображення об’єктів бухгалтерського обліку досягаються за допомогою рахунків і подвійного запису.

    Рахунки бухгалтерського обліку – це спосіб відображення наявності і руху об'єктів бухгалтерського обліку.

    Подвійний запис – це спосіб відображення на рахунках бухгалтерського обліку різних змін, що відбуваються в складі ресурсів, джерел їх утворення і господарських процесів після кожної господарської операції.

    4. Елементи повного узагальнення інформації про об’єкти бухгалтерського обліку. До них відносяться баланс та звітність.

    Системність бухгалтерського обліку припускає не тільки локальне (у рахунках), але і повне узагальнення і порівняння всієї інформації про стан об’єктів обліку, що характеризують результати всіх господарських засобів і їхніх джерел.

    Баланс – це звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов'язання і власний капітал.

    Періодичне узагальнення інформації про господарські процеси й інші найважливіші об’єкти бухгалтерського обліку забезпечується в бухгалтерській звітності.

    Бухгалтерська звітність – звітність, що складається на підставі даних бухгалтерського обліку для задоволення потреб певних користувачів.

    Бухгалтерська фінансова звітність відображає наростаючим підсумком ( за перший квартал плюс за другий, третій і четвертий – одержуємо за рік) майновий і фінансовий стан підприємства, результати господарської діяльності за звітний період.

    Типові форми бухгалтерської звітності й інструкції про порядок її заповнення розробляються і затверджуються Міністерством фінансів України за узгодженням з державним комітетом зі статистики України.

    Для всіх підприємств звітним роком вважається період з 1 січня по 31 грудня включно.

    Підприємства подають квартальну і річну бухгалтерську звітність. Бухгалтерські звіти підписуються керівником і головним бухгалтером підприємства.

    Усі перераховані елементи методу бухгалтерського обліку є дуже важливими, взаємозалежні, доповнюють один одного. Так, наприклад, баланс є найбільш важливою формою бухгалтерської звітності, що складається на підставі записів на рахунках. У свою чергу, записи на рахунках здійснюються на підставі відповідних оформлених документів методом подвійного запису.

    Тема 3. Методичні прийоми бухгалтерського обліку і їх використання на підприємствах

    3.1. Сутність та поняття методу, прийому, способу.

    3.2. Методичні прийоми бухгалтерського обліку.

    3.1. Сутність та поняття методу, прийому, способу

    Головним чинником існування і розвитку суспільства є виробнича діяльність. Її результат залежить не тільки від суб’єкта чи об’єкта, але і від того, як вона здійснюється, які методи, способи та прийоми при цьому застосовуються.

    Слово метод (від гр. methodos — дослідження) означає спосіб дослідження явищ, підхід до вивчення явищ, планомірний шлях встановлення істини, взагалі — прийом, спосіб дії. У своїй основі метод є інструментом вирішення головного завдання науки — пізнання об'єктивних законів дійсності з метою використання їх у практичній діяльності людей [17].

    Найбільш універсальним визначенням наукового методу є наступне: метод наукового дослідження – це способи і прийоми досягнення мети, вирішення конкретного завдання, сукупність прийомів або операцій практичного чи теоретичного опанування дійсності. Правильно обраний метод надає можливість визначити найбільш суттєве, внутрішнє та зовнішнє, найбільш динамічне і т.ін.

    Таким чином, метод в тій або іншій формі зводиться до сукупності визначених правил, прийомів, способів, норм пізнання і дій. Він є системою принципів, вимог, які повинні орієнтувати у вирішенні конкретного завдання, досягненні визначеного результату в тій або іншій сфері діяльності [5].

    Спосіб – це сукупність і порядок дій, використовуваних для вирішення будь-якого завдання. Прийом – це спосіб виконання або здійснення чого-небудь; певний захід для здійснення чого-небудь, досягнення якоїсь мети.

    Розвиток науки та практики відбувається разом з розвитком і диференціацією методу. А останній потребує розробку вчення про метод – методологію. Таким чином, методологія є загальною теорією методу, вона сформувалася у зв’язку з необхідністю узагальнення і розробки тих методів, засобів та прийомів, які були відкриті в філософії, науці та інших формах діяльності людини. Історично першочергово проблеми методології розроблялися в межах філософії. Методологічний зріз є необхідним компонентом кожної науки, тому облік не є виключенням [5].

    Конкретизація методу доводиться шляхом розробки, алгоритму, інструкції, чіткого опису способу існування. Виходячи з того, що метод це спосіб досягнення якої-небудь мети або рішення якої-небудь задачі, сукупність прийомів дослідження, то прийом – це певна дія , а спосіб – порядок застосування.

    3.2. Методичні прийоми бухгалтерського обліку

    Бухгалтерський облік як наука в своїй діяльності використовує різні методи. Основним з них є діалектичний метод, який передбачає що всі події діяльності розглядаються в розвитку і безперервному зв’язку їх причин та наслідків.

    До спеціальних методів можуть бути віднесені і економіко-математичні, економіко-статистичні, аналіз і синтез, економічний аналіз, абстрактно-логічні та ін.

    Наприклад, економіко-математичні методи використовуються в бухгалтерському обліку для визначення принципів групування інформації для досягнення конкретних цілей, а також при розробці основних і допоміжних облікових регістрів (особливо це актуально в управлінському обліку).

    А економіко-статистичні методи застосовують при здійсненні статистичної вибірки, економічного групування, розрахунку статистичних показників. До цих методів слід віднести і кореляційний та регресивний аналіз. Саме ці методи дозволяють використовувати бухгалтерську інформацію для аналізу, бюджетування і т. ін.

    Що стосується аналізу і синтезу, то вони дозволяють узагальнити інформацію про стан діяльності підприємства, визначити загальні риси та виробити пропозиції до його вдосконалення. За допомогою цих методів розробляються схеми групування і деталізації даних, визначається ступінь їх подальшої обробки, використання в управлінні підприємством.

    При розробці підприємством облікової політики, формуванню прогнозних балансів, тобто коли відбувається створення моделей з найбільш суттєвими ознаками вивчаємого явища або об’єкта використовують абстрактно-логічні методи. До них відносять такі прийоми пізнання, як індукцію та дедукцію. Індукція – це спосіб вивчення явищ від часткового до загального, від окремих факторів до узагальнень, від причин до наслідків. Дедукція – це спосіб вивчення явищ від загального до часткового, від наслідків до причин.

    Методичні прийоми бухгалтерського обліку взаємопов'язані, доповнюють один одного і в сукупності становлять одне ціле - метод бухгалтерського обліку, який більш докладно був розглянутий в попередній темі.

    А виходячи з того, що теоретичною основою бухгалтерського обліку є економічна теорія, всі господарські явища і процеси вивчаються бухгалтерським обліком згідно з економічними законами. Тому разом із загальнонауковими і спеціальними методами, бухгалтерський облік, як самостійна наука, використовує свій властивий йому метод, що складається з прийомів і способів.

    Бухгалтерський облік вивчає свій предмет за допомогою таких методів:

    хронологічного і систематичного спостереження;

    вимірювання господарських засобів і процесів;

    реєстрації та класифікації даних з метою їх систематизації;

    узагальнення інформації з метою звітності.

    Перелічені методи дають змогу формувати бухгалтерську інформацію для зовнішніх і внутрішніх користувачів [17].

    Методичні та технічні прийоми бухгалтерського обліку в умовах різних способів обробки даних наведені в табл. 3.1.

    Таблиця 3.1

    Методичні та технічні прийоми бухгалтерського обліку в умовах різних способів обробки даних

    Способи обробки даних

    вручну

    з використанням ПЕОМ

    складання документів в низових ланках (цех, склад тощо), в бухгалтерії

    фіксація даних о господарських операціях в ПЕОМ та видача їх на екран дісплей в низових ланках (цех, склад тощо), в бухгалтерії

    передача документів в бухгалтерію

    передача даних по каналах зв’язку на ПЕОМ, які знаходяться в бухгалтеріі

    обробка документів в бухгалтеріі

    обробка даних на ПЕОМ в бухгалтеріі

    складання облікових регістрів в бухгалтерії

    видача даних на екран дісплея або роздруківка

    Підсумовуючи визначене можливо зробити висновок, що методи бухгалтерського обліку слугують для подальшої розробки його методологічних основ, за їх допомогою формується оптимальна організація облікових процедур.

    Тема 4. Бухгалтерський баланс

    4.1. Поняття про бухгалтерський баланс.

    4.2. Види балансу.

    4.3. Побудова і зміст бухгалтерського балансу.

    4.4. Типи господарських операцій та їх вплив на бухгалтерський баланс.

    4.1. Поняття про бухгалтерський баланс

    Кожне підприємство має свій баланс, який визначає його фінансово-майновий стан на даний момент. При цьому в фінансово-майновому стані підприємства завжди є дві сторони: одна визначає собою сукупність наявних засобів, які називаються активом, друга вказує на джерела отримання таких засобів (власні або позикові), які називаються пасивом.

    Поняття про бухгалтерський баланс (звіт про фінансовий стан) викладено в НП(С)БО 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”.

    Згідно НП(С)БО 1 баланс – це звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов'язання і власний капітал.

    Бухгалтерський баланс підприємства складається з трьох блоків. Перший блок балансу включає реквізити підприємства (назва, код за ЄДРПОУ, форма власності, вид економічної діяльності, адреса, підпорядкованість, одиниця виміру) та назву фінансового звіту і дату балансу.

    Другий блок балансу візуально представляє двосторонню таблицю, в якій ліва частина – це актив, а права – пасив.

    Третій блок містить підписи посадових осіб підприємства, які мають право підпису фінансових звітів (керівник та головний бухгалтер).

    В активі балансу згруповано активи підприємства в трьох розділах. У пасиві балансу чотири розділа.

    На рис. 4.1. схематично наведено бухгалтерський баланс.

    Кожний розділ складається зі статей відповідно до об'єктів бухгалтерського обліку та рахунків.

    Згідно НП(С)БО 1 стаття – це елемент фінансового звіту, який відповідає критеріям, установленим цим Положенням (стандартом).

    Головне балансове рівняння має вигляд:

    Активи = Капітал + Зобов'язання, або Актив = Пасив.

    Підсумок балансу, який однаковий в активі і пасиві, називається валютою балансу.

    Баланс

    на ____________20_р.

    Актив

    На початок періоду

    На кінець періоду

    Пасив

    На початок періоду

    На кінець періоду

    1. Необоротні активи

    1. Власний капітал

    2. Оборотні активи

    2. Довгострокові зобов'язання і забезпечення

    3. Необоротні активи, утримувані для продажу, та групи вибуття

    3. Поточні зобов'язання і забезпечення

    4. Зобов’язання, пов’язані з необоротними активами, утримуваними для продажу, та групами вибуття

    Баланс

    Баланс

    Керівник___________Головний бухгалтер__________

    Рис. 4.1. Бухгалтерський баланс

    Баланс необхідний для контролю за наявністю та структурою активів, капіталу та зобов'язань підприємства, для аналізу фінансового стану підприємства, його платоспроможності, ліквідності тощо.

    Правильно побудувати бухгалтерський баланс, означає:

    повність відобразити господарський процес;

    надати належне угрупування господарських явищ відповідно до природи та призначення господарюючого суб’єкта;

    вивчити зв'язок між явищами, тобто встановити правильну кореспонденцію рахунків, що дозволить вивчити не тільки майновий стан підприємства, але й його фінансовий результат.

    4.2. Види балансу

    В практиці останнє десятиліття склався спрощений погляд на форму балансу, в той же час бухгалтерський баланс можна класифікувати за наступними ознаками:

    За часом складання можуть бути вступні, поточні, ліквідаційні, розподільні, об'єднані й т.п. Вступний баланс складають на момент виникнення підприємства. Він відображає активи, сформовані його власниками у формі початкового капіталу в пасиві на дату створення суб'єкта господарювання. Поточні баланси складаються періодично протягом усього часу існування підприємства. Ліквідаційні баланси формують у результаті ліквідації підприємства. Відрізняються вони від поточних в основному більш точною оцінкою своїх статей. Розподільні баланси складаються під час реструктуризації великих підприємств, у момент їхнього розподілу на декілька малих структурних одиниць або при передачі одного зі структурних підрозділів іншому підприємству. Об'єднавчі баланси складаються в результаті об'єднання декількох підприємств в одне підприємство на правах юридичних осіб.

    За джерелами складання баланси бувають інвентарні, книжкові, генеральні. Інвентарні баланси складають на основі опису засобів, книжкові – на основі даних поточного бухгалтерського обліку без попередньої перевірки їх за допомогою інвентаризації, генеральні – на основі облікових записів і даних інвентаризацій.

    За обсягом інформації баланси бувають одиничні й зведені. Одиничний баланс відображає діяльність тільки підприємства й складається на основі даних поточного обліку, а зведений баланс складається на основі одиничних балансів окремих підприємств.

    За характером діяльності баланси можуть бути основні й не основні. Баланс основної діяльності складається відповідно до профілю підприємства, його статусу. Баланси окремих (не основних) видів діяльності відображають інформацію про стан активів і пасивів, які обслуговують види не основної діяльності.

    За формами власності бувають баланси державних, кооперативних, колективних, приватних, спільних, змішаних й інших підприємств.

    За обсягом відображення баланси бувають самостійні й окремі. Самостійний баланс складають підприємства, які є юридичними особами. Окремий баланс – структурні підрозділи цих підприємств, які не мають статус юридичних осіб.

    За способом очищення виділяють брутто та нетто баланс.

    Брутто баланс містить у собі регулюючі статті, а нетто – виключає їх. Таке виключення регулюючих статей з балансу називається очищенням балансу [10].

    4.3. Побудова і зміст бухгалтерського балансу

    Метою складання балансу є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан підприємства на звітну дату.

    У балансі відображаються активи, зобов'язання та власний капітал підприємства.

    Згортання статей активів та зобов'язань є неприпустимим, крім випадків, передбачених відповідними положеннями (стандартами).

    Активи – ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому.

    Власний капітал – частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов'язань.

    Зобов'язання – заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди.

    Підсумок активів балансу повинен дорівнювати сумі зобов'язань та власного капіталу.

    Актив відображається в балансі за умови, що оцінка його може бути достовірно визначена і очікується отримання в майбутньому економічних вигод, пов'язаних з його використанням.

    Зобов'язання відображається у балансі, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення.

    Власний капітал відображається в балансі одночасно з відображенням активів або зобов'язань, які призводять до його зміни.

    Перший розділ активу балансу відображає необоротні активи, термін використання або погашення яких більше одного року і включає такі статті як: нематеріальні активи, незавершені капітальні інвестиції, основні засоби, довгострокові біологічні активи, інвестиційна нерухомість, довгострокові фінансові інвестиції, довгострокова дебіторська заборгованість, відстрочені податкові активи, інші необоротні активи.

    Такі статті як нематеріальні активи та основні засоби відображаються в балансі по первісній (справедливій) та залишковій вартості активів, а також в сумі накопиченої амортизації (зносу). Залишкова вартість визначається як різниця між первісною вартістю і сумою накопиченої амортизації (зносу), яка наводиться у дужках та включається при підсумку до валюти балансу.

    Такі статті як незавершені капітальні інвестиції, інвестиційна нерухомість, довгострокова дебіторська заборгованість, відстрочені податкові активи, інші необоротні активи відображають вартість незавершених капітальних інвестицій, заборгованість фізичних та юридичних осіб, суму податку на прибуток, що підлягає відшкодуванню в наступних періодах внаслідок тимчасової різниці між обліковою та податковою базами оцінки та ін.

    Довгострокові фінансові інвестиції відображаються в балансі за методом участі в капіталі або іншим методом передбаченим положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку до таких фінансових інвестицій.

    До другого розділу активу балансу включають оборотні активи, термін використання або погашення яких менше одного року і включає такі статті: запаси, поточні біологічні активи, дебіторську заборгованість, поточні фінансові інвестиції, грошові кошти та їх еквіваленти, витрати майбутніх періодів та інші оборотні активи.

    В балансі запаси відображаються по найменшій з двох оцінок: собівартості або чистої вартості реалізації. А поточні біологічні активи відображають за справедливою або первісною вартістю.

    До поточних біологічних активів відносять дорослі тварини на відгодівлі і в нагулі, птиця, звірі, кролики, дорослі тварини, вибракувані з основного стада для реалізації, молодняк тварин на вирощуванні і відгодівлі, а також зернові, технічні, овочеві та інші культури.

    Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги в балансі відображає заборгованість покупців або замовників за надану їм продукцію, товари, роботи або послуги (крім заборгованості, яка забезпечена векселем) по чистій реалізаційній вартості, яка визначається шляхом вирахування з дебіторської заборгованості резерву сумнівних боргів.

    Дебіторська заборгованість за розрахунками відображає: заборгованість фінансових і податкових органів, а також переплату за податками, зборами та іншими платежами до бюджету; сума авансів, наданих іншим підприємствам у рахунок наступних платежів.

    У статті "Інша поточна дебіторська заборгованість" показується заборгованість дебіторів, яка не може бути включена до інших статей дебіторської заборгованості та яка відображається у складі оборотних активів, наприклад заборгованість підзвітних осіб.

    Поточні фінансові інвестиції в балансі оцінюються по справедливій вартості або собівартості.

    У статті "Грошові кошти та їх еквіваленти" окремо наводяться кошти в національній та іноземній валютах.

    У статті "Інші оборотні активи" відображаються, зокрема, грошові документи в національній та іноземній валюті і податкові зобов'язання по ПДВ, нараховані доходи, розрахунку по внутрішним операціям та ін.

    У складі витрат майбутніх періодів відображаються витрати, що мали місце протягом поточного або попередніх звітних періодів, але належать до наступних звітних періодів.

    В третьому розділі активу балансу відображають необоротні активи та групи вибуття, утримуваних для продажу по найменшій з двох величин: балансовій вартості або чистої вартості реалізації.

    В першому розділі пасиву балансу наводять інформацію про власний капітал підприємства, який включає такі статті: зареєстрований (пайовий) капітал, капітал у дооцінках, додатковий, резервний, вилучений капітали та нерозподілений прибуток (непокритий збиток).

    Власний капітал в балансі відображає фактичну суму різних видів капіталу підприємства. При цьому такі види капіталу як непокритий збиток, неоплачений та вилучений капітал наводяться в дужках та вираховуються при визначенні підсумку власного капіталу.

    Зареєстрований (пайовий) капітал – юридично оформлена, офіційно об’явлена і належним чином зареєстрована частина внесків власників до капіталу підприємства. У складі зареєстрованого капіталу можна виділити:

    статутний капітал – зафіксована в установчих документах загальна вартість активів, які є внеском власників (учасників) до капіталу підприємства;

    пайовий капітал – сукупність коштів фізичних і юридичних осіб, добровільно розміщених у товаристві для здійснення його господарської діяльності, а саме: суми пайових внесків членів споживчого товариства, колективного сільськогосподарського підприємства, житлово-будівельного кооперативу, кредитної спілки та інших підприємств, що передбачені установчими документами.

    Капітал у дооцінках – сума дооцінки (уцінки) залишкової вартості необоротних активів і фінансових інструментів на дату балансу.

    Додатковий капітал – це інший капітал, укладений учасниками товариства або одержаний у процесі господарської діяльності підприємства в наслідок безоплатного отримання необоротних активів, іншого додаткового капіталу.

    Додатковий капітал можна використовувати на покриття балансових збитків (за умови, що для цього використані всі інші джерела); на збільшення статутного капіталу; на покриття різниці між фактичною собівартістю вилученого капіталу, який анулюють, та його номіналом.

    Резервний капітал – включає суму всіх наявних резервів, створених відповідно до чинного законодавства або Статуту підприємства за рахунок нерозподіленого прибутку.

    Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) – прибуток підприємства, що залишився після виплати доходів власникам і формування резервного капіталу або сума непокритого збитку. Непокритий збиток утворюється в результаті діяльності підприємства, коли витрати перевищують його доходи.

    Неоплачений капітал – це сума заборгованості власників (учасників) за внесками до статутного капіталу.

    Вилучений капітал – це фактична вартість акцій власної емісії або частин, викуплених акціонерним товариством у його учасників.

    Другий розділ пасиву балансу включає довгострокові зобов’язання і забезпечення підприємства, термін погашення, яких більше одного року і включає такі статті: довгострокові кредити банків, інші довгострокові зобов'язання, відстрочені податкові зобов'язання, довгострокові забезпечення, цільове фінансування.

    До інших довгострокових зобов'язань відносяться зобов'язання із залучення позикових коштів (крім кредитів банків), на які нараховуються відсотки, наприклад облігації, процентні векселя.

    Відстрочені податкові зобов'язання показують суму податків на прибуток, що підлягають сплаті в майбутніх періодах внаслідок тимчасової різниці між обліковою та податковою базами оцінки.

    Цільове фінансування - це кошти, отримані для здійснення заходів цільового призначення (в тому числі отримана гуманітарна допомога). Кошти цільового фінансування і цільових надходжень можуть надходити як субсидії, асигнування з бюджету та позабюджетних фондів, цільові внески фізичних та юридичних осіб тощо.

    В третьому розділі пасиву балансу наводять інформацію про короткострокові зобов’язання і забезпечення, які мають бути погашені протягом одного року та виникли в операційному циклі і включають такі статті: короткострокові кредити банків, поточна кредиторська заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями, за товари, роботи, послуги, розрахунками зі страхування, з оплати праці, поточні забезпечення, доходи майбутніх періодів, інші поточні зобов'язання.

    Доходи майбутніх періодів – це доходи, які отримані протягом поточного або попередніх звітних періодів, але належать до наступних звітних періодів.

    У статті "Інші поточні зобов'язання" відображається, зокрема, податковий кредит по ПДВ і сума заборгованості замовникам за будівельними контрактами, суми отриманих авансів та ін.

    У четвертому розділі пасиву балансу відображаються зобов'язання, пов'язані з необоротними активами та групами вибуття, утримуваними для продажу, що визначаються відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 27 "Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність".

    4.4. Типи господарських операцій та їх вплив на бухгалтерський баланс

    В сучасній практиці господарські операції постійно зумовлюють певні зміни в балансі. Розрізняють чотири типи операцій, що впливають на баланс: активні, пасивні, активно-пасивні в бік збільшення, активно-пасивні в бік зменшення. Розглянемо типи змін в балансі під впливом господарських операцій на умовних прикладах. Для цього під сумами відповідних статей вписуватимемо ті суми, які додаються або віднімаються від них у результаті наведених господарських операцій.

    1. Активний тип зміни. Збільшення (+) одних активів та зменшення (-) інших активів (активу балансу) на ту саму суму. Валюта балансу є незміною.

    А. Передані зі складу матеріали (-) на будівництво (+) цеха на суму 6 000 грн. В результаті цієї операції матеріали на складі зменшилися на 6 000 грн, а сума витрат на будівництво цеха збільшиться на ці ж 6 000 грн. Валюта балансу залишилася незміною. В балансі ці зміни відображаються в статті «Незавершені капітальні інвестиції» (+) та статті «Запаси» (-).

    Б. Отримано на поточний рахунок (+) оплата заборгованості від покупців (-) на суму 5 600 грн. Покупці погасили свою заборгованість, тому їх заборгованість зменшилася на 5 600 грн, а на рахунок в банку надійшли кошти на ці ж 5 600 грн. Валюта балансу залишилася незміною. В балансі ці зміни відображені в статті «Грошові кошти та їх еквіваленти» (+) та «Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги» (-).

    2. Пасивний тип зміни. Збільшення (+) одних статей пасиву балансу (капіталу та зобов'язань) та зменшення (-) інших статей пасиву на ту саму суму. Валюта балансу є не зміною.

    А. Частину прибутку (-) в розмірі 10 200 грн використано на збільшення зареєстрованого капіталу (+). Тобто сума прибутку зменшилася на 10 200 грн, а зареєстрований капітал збільшено на ці ж

    10 200 грн. Валюта балансу залишилася незміною. Зміни відображають в першому розділі пасиву балансу за такими статтями: «Зареєстрований капітал» (+) та «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» (-).

    Б. Переведене довгострокове зобов’язання по кредитам (-) до складу поточних зобов’язань (+) на суму 2 100 грн. Тобто довгострокових зобов’язань стало менше на 2 100 грн, а короткострокових більше на 2 100 грн. Валюта балансу залишилася незміною. Зміни відображають в третьому і другому розділі пасиву балансу за такими статтями: «Поточна кредиторська заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями» (+) та «Довгострокові кредити банків» (-).

    3. Активно-пасивний тип в бік збільшення. Збільшення активу та пасиву (+,+) на одну суму. Валюта балансу збільшується на ту ж саму суму.

    А. Оприбутковано матеріали (+) від вітчизнянного постачальника (+) на суму 21 630 грн. В цьому разі отриманих матеріалів стало більше на суму 21 630 грн та збільшилася заборгованість перед постачальником з оплати за отримані матеріали на ці ж 21 630 грн. Зміни відбулися в другому розділі активу балансу за статтею «Запаси» (+) та третьому розділі пасиву балансу «Поточна кредиторська заборгованість за товари, роботи та послуги» (+). Валюта балансу збільшилася на 21 630 грн.

    Б. Оприбутковано довгострокову позику (+) на рахунок в банку (+) на суму 30 630 грн. В цьому разі на поточному рахунку грошових коштів стало більше на суму 30 630 грн та збільшилася заборгованість перед банком щодо повернення кредиту на ці ж 30 630 грн. Зміни відбулися в другому розділі активу балансу за статтею «Грошові кошти та їх еквіваленти» (+) та другому розділі пасиву балансу «Довгострокові кредити банків» (+). Валюта балансу збільшилася на 30 630 грн.

    4. Активно-пасивний тип в бік зменшення. Одночасне зменшення активу та пасиву (-, -) балансу. Валюта балансу зменшиться на ту ж саму суму.

    А. Погашено заборгованість перед постачальниками (-) грошовими коштами з поточного рахунку (-) в сумі 18 600 грн. В такому разі зменшилася заборгованість перед постачальником на суму 18 600 грн та зменшилися грошові кошти на цю ж суму. Зміни відбулися в другому розділі активу балансу за статтею «Грошові кошти та їх еквіваленти» (-) та третьому розділі пасиву балансу «Поточна кредиторська заборгованість за товари, роботи та послуги» (-). Валюта балансу зменшилася на 18 600 грн.

    Б. Погашена заборгованість перед бюджетом (-) з поточного рахунку (-) на суму 12 500 грн. В цьому випадку сума коштів на рахунку в банку зменшується на 12 500 грн, та одночасно зменшується заборгованість перед бюджетом на цю ж саму суму. Зміни відбулися в другому розділі активу балансу за статтею «Грошові кошти та їх еквіваленти» (-) та третьому розділі пасиву балансу «Поточна кредиторська заборгованість за розрахунками з бюджетом» (-). Валюта балансу зменшилася на 12 500 грн.

    В табл. 4.2. наведено зміни в балансі під впливом вищенаведених господарських операцій, які відображаються в балансі на кінець періоду. Залишки за статтями відображені на початок звітного періоду.

    Таблиця 4.2

    Баланс

    на ____________20_р.

    Актив

    На початок періоду

    Зміни

    На кінець періоду

    Пасив

    На початок періоду

    Зміни

    На кінець періоду

    1

    2

    3

    4

    5

    6

    7

    8

    1. Необоротні активи

    1. Власний капітал:

    Незавершені капітальні інвестиції

    42 500

    6000 (+)

    48500

    Зареєстрований капітал

    10 200 (+)

    10 200

    Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)

    12 400

    10200 (-)

    2 200

    2. Оборотні активи:

    2.Довгострокові зобов'язання:

    Закінчення табл. 4.2

    1

    2

    3

    4

    5

    6

    7

    8

    Довгострокові кредити

    18 600

    30630 (+)

    2100 (-)

    47130

    Виробничі запаси

    6000

    6000 (-)

    21630 (+)

    21630

    3. Поточна кредиторська заборгованість за:

    Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги

    5 600

    5 600

    (-)

    0

    довгостроковими зобов’язан

    нями

    2 100 (+)

    2 100

    Грошові кошти та їх еквіваленти

    9000

    12 500 (-)

    18 600 (-)

    30630 (+)

    5 600 (+)

    14 130

    за товари, роботи, послуги

    18600

    18 600 (-)

    21630 (+)

    21630

    3. Необоротні активи та групи вибуття

    з бюджетом

    13500

    12500 (-)

    1 000

    4. Зобов’язання, пов’язані з необоротними активами, утримуваними для продажу, та групами вибуття

    Баланс

    63100

    21160

    84260

    Баланс

    63100

    21160

    84260

    Отже, завдяки подвійному запису в бухгалтерському балансі актив завжди дорівнює пасиву після будь-яких господарських операцій. І це одна з ілюстрацій чіткості і гармонійності бухгалтерського обліку.

    Характер двоїстого впливу перерахованих вище операцій визначається самою сутністю балансового звіту, принципом подвійного або двостороннього відображення одних і тих же сукупностей засобів, які закріплюються за організаціями, що, в свою чергу досить сильно дозволяє полегшити аналіз фінансової діяльності компанії. У балансової теорії ті операції, які змінюють підсумок балансу, тобто його валюту, мають назву операції модифікації; в свою чергу, операції, які не призводять до зміни валюти, називаються – операції пермутації.

    Модуль 2. Елементи методу бухгалтерського обліку та його форми. Облік господарських процесів

    Тема 5. Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис

     

    5.1. Рахунки бухгалтерського обліку, їх зміст та побудова.

    5.2. План рахунків бухгалтерського обліку.

    5.3. Метод подвійного запису.

    5.4. Синтетичні та аналітичні рахунки, їх взаємозв'язок.

    5.5. Узагальнення даних поточного бухгалтерського обліку.

     

    5.1. Рахунки бухгалтерського обліку, їх зміст та побудова

    Баланс (звіт про фінансовий стан) дає оцінку активів тільки у грошовому вимірнику, а облік, наприклад, матеріальних цінностей потребує ще й натуральних вимірників. Тому поточний облік стану і зміни ресурсів підприємства та їхніх джерел, господарських процесів забезпечується за допомогою системи рахунків.

    Рахунки – це один з елементів методу бухгалтерського обліку, що являє собою спосіб групування і поточного відображення за певними ознаками наявності та руху засобів підприємства та їхніх джерел і господарських процесів.

    Для кожної групи активів підприємства, джерел їх формування та господарських процесів відкривають рахунок. Так, для обліку основних засобів відкривається рахунок "Основні засоби", для обліку виробничих запасів – "Виробничі запаси", для обліку процесу виробництва – "Виробництво" тощо. Отже, рахунок є засобом групування (узагальнення) активів, пасивів, господарських процесів і контролю за їх станом і рухом у процесі господарської діяльності підприємств.

    Зміст, призначення і побудова рахунків зумовлені об'єктами, що обліковуються, і завданнями обліку.

    У результаті господарської діяльності активи та джерела їх утворення можуть збільшуватися або зменшуватися. Таке збільшення або зменшення на рахунках відображається окремо. Тому рахунки бухгалтерського обліку схематично зображують у вигляді двосторонньої таблиці, ліву сторону якої позначають терміном дебет, а праву – кредит.

    Назву рахунка пишуть посередині таблиці. Термін "дебет" походить від лат. debet, що означає "він винен", а "кредит" – від лат. credit, що означає "він вірить". Тепер дебет і кредит – це умовні технічні позначення сторін рахунка. Кожна сторона призначається для роздільного відображення збільшення або зменшення сум, що відображають на відповідних рахунках.

    Оскільки об'єкт бухгалтерського обліку характеризується певним станом, тобто наявністю на певний момент часу засобів, коштів і джерел, то перш за все на рахунку фіксують цей стан. Така сума називається початковим залишком, або початковим сальдо.

    Слово "сальдо" походить від італ. saldo, що означає "розрахунок". Після цього на рахунках відображають господарські операції, тобто зміни засобів і їх джерел. При цьому збільшення об'єкта обліку записують на одній стороні рахунка, а зменшення – на протилежній. Відображена інформація про зміни об'єкта обліку за дебетом і кредитом відповідного рахунку, називається оборотом.

    Підсумки записів за дебетом рахунка називають дебетовим оборотом, підсумки записів за кредитом рахунка – кредитовим оборотом.

    Залежно від обліку ресурсів підприємства чи джерел їх утворення бухгалтерські рахунки поділяють на активні та пасивні.

    Активні рахунки призначені для відображення інформації про наявність та рух активів і відкриваються для статей балансу, які знаходяться в активі бухгалтерського балансу ("Основні засоби", "Виробничі запаси", "Рахунки в банках", "Розрахунки з покупцями та замовниками" тощо).

    Пасивні рахунки призначені для відображення інформації про наявність та зміни джерел утворення і відкриваються для статей балансу, що містяться в пасиві балансу ("Зареєстрований (пайовий) капітал", "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)", "Довгострокові позики", "Розрахунки з постачальниками та підрядниками", тощо).

    При відкритті рахунків у них записують початкові сальдо на підставі даних статей балансу. Сальдо в активних рахунках записують зліва в дебеті рахунка, оскільки господарські засоби розміщені в лівій стороні балансу – активі. Сальдо в пасивних рахунках записують справа у кредиті рахунка, тому що джерела господарських засобів відображають у балансі з правої сторони. Отже, активні рахунки завжди мають дебетове сальдо, а пасивні рахунки – кредитове, що відображає взаємозв'язок між рахунками і бухгалтерським балансом.

    В активних рахунках, збільшення коштів відображається за дебетом, а зменшення – за кредитом. У пасивних рахунках, навпаки, збільшення джерел відображають за кредитом, а зменшення – за дебетом.

    Побудову активних і пасивних рахунків зображено на рис. 5.1.

    Активний рахунок

    Д-т

    К-т

    Початковий залишок (сальдо)
    + Збільшення

    - Зменшення

    Оборот +

    Оборот -

    Кінцевий залишок (сальдо)

     

    Пасивний рахунок

    Д-т

    К-т

    - Зменшення

    Початковий залишок (сальдо)
    + Збільшення

    Оборот -

    Оборот +

     

    Кінцевий залишок (сальдо)

    Рис. 5.1. Структура активних і пасивних рахунків

     

    Для визначення залишку на кінець місяця (кінцевого сальдо) на активному рахунку необхідно до початкового сальдо додати дебетовий оборот і відняти кредитовий оборот.

    Наприклад, на підприємстві за рахунком "Поточні рахунки в банку в національній валюті" залишок на початок місяця становив 150 000 грн. Протягом місяця з поточного рахунку надходили кошти в касу на суму 25 000 грн, перераховано постачальникам заборгованість за отримані виробничі запаси – 20 000 грн, отримано від покупців 32 000 грн, здано в банк із каси – 7 000 грн.

    Д"Поточні рахунки в банку в національній валюті"К

    Сн = 150 000

    "Розрахунки з покупцями" 32 000

    "Каса" 25 000

    "Каса" 7 000

    "Розрахунки з постачальниками" 20 000

    Оборот 39 000

    Оборот 45 000

    Ск = 144 000

    У даному прикладі початкове сальдо становить 150 000 грн. Протягом місяця надходження й оборот за дебетом становили 39 000 (32 000 + 7 000) грн, видатки і, відповідно, кредитовий оборот – 45 000 (25 000 + 20000) грн. Сальдо на кінець місяця дорівнює 144 000 грн (150 000 + 39 000 - 45 000) грн.

    У пасивних рахунках для визначення залишку на кінець місяця (сальдо кінцевого) необхідно до початкового сальдо додати кредитовий оборот і відняти дебетовий оборот.

    Наприклад, на підприємстві на рахунку "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" залишок кредиторської заборгованості становив 120 000 грн. Протягом місяця перераховано постачальникам за отримані виробничі запаси на суму 20 000 грн, надійшло від постачальників палива на суму 10 000 грн, прийнято до сплати рахунок підрядника за виконані роботи виробничого характеру на суму 15 000 грн.

    Д"Розрахунки з постачальниками та підрядниками"К

    Сн = 120 000

    "Поточний рахунок" 20 000

    "Паливо" 10 000

    "Виробництво" 15 000

    Оборот 20 000

    Оборот 25 000

    Ск = 125 000

    У даному прикладі початкове сальдо становило 120 000 грн. У звітному періоді збільшення заборгованості й, відповідно, оборот за кредитом становив 25 000 (10 000 + 15 000) грн, сплата рахунків і, відповідно, дебетовий оборот становив 20 000 грн. Сальдо кінцеве становитиме 125 000 (120 000 + 25 000 - 20 000) грн.

    Ознайомлення з будовою рахунків показало, що дебет і кредит активних і пасивних рахунків мають різне значення. Активні рахунки мають залишок завжди дебетовий (оскільки не можна витратити більше ніж є в наявності й надійшло); залишок пасивних рахунків – тільки кредитовий (оскільки джерела засобів обмежуються наявними господарськими засобами).

    В процесі обліку на підприємстві застосовується велика кількість різноманітних рахунків. Тому для з'ясування особливостей використання кожного рахунка необхідна їхня наукова класифікація. В теорії бухгалтерського обліку рахунки класифікуються за наступними ознаками:

    за призначенням і структурою;

    за економічним змістом;

    по відношенню до балансу.

    Класифікація за призначенням і структурою (структурна класифікація) показує як будуються ті чи інші рахунки, який зміст записів в дебеті, кредиті та характер сальдо, і дозволяє з'ясувати, які особливості мають окремі види рахунків.

    За призначенням і структурою всі рахунки підрозділяються на:

    1) основні;

    2) регулюючі;

    3) операційні;

    4) транзитні;

    5) позабалансові.

    1. Основні рахунки характеризують склад і структуру ресурсів підприємства, джерела їхнього формування, їхню наявність і рух. На підставі основних рахунків складають баланс підприємства.

    До складу основних рахунків входять:

    інвентарні (матеріальні);

    грошові;

    розрахункові;

    фондові (рахунки капіталу).

    Інвентарні рахунки призначені для обліку наявності і руху матеріальних цінностей, що належать підприємству, до них відносяться рахунки 10 “Основні засоби”, 20 “Виробничі запаси”, 22 “МБП”, 28 “Товари” та ін.

    Інвентарні рахунки активні, тому їх залишок може бути тільки дебетовим і показує наявність ресурсів.

    В аналітичному обліку записи, що представляють більш детальну інформацію за інвентарними рахунками, ведуться не тільки в грошовому, але й в натуральному вираженні.

    Грошові рахунки призначені для обліку коштів підприємства. До них відносяться 30 “Каса”, 31 “Рахунки в банках”, 33 “Інші кошти”.

    Грошові рахунки за структурою подібні до інвентарних, характеризуються такими ж рисами, тільки в аналітичному обліку записи на грошових рахунках, на відміну від інвентарних, ведуться тільки в грошовому вимірнику.

    Розрахункові рахунки призначені для обліку розрахункових операцій та відображають стан відносин між підприємством і іншими учасниками господарського процесу (постачальниками, покупцями, бюджетом, банками, працівниками). Вони поділяються на активні і пасивні.

    Активні розрахункові рахунки служать для обліку дебіторської заборгованості. До цієї групи рахунків відносяться рахунки 36 “Розрахунки з покупцями і замовниками”, 37 “Розрахунки з різними дебіторами”. За побудовою ці рахунки активні. В аналітичному обліку записи ведуться в грошовому вимірі й у розрізі кожного дебітора.

    Пасивні розрахункові рахунки призначені для обліку кредиторської заборгованості. До цієї групи рахунків відносяться 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”, 65 “Розрахунки по страхуванню”, 66 “Розрахунки за виплатами працівникам”, 67 “Розрахунки з учасниками” та ін.

    Характерні риси побудови цих рахунків ті ж, що притаманні всім пасивним рахункам. В аналітичному обліку записи ведуться в грошовому вимірі і у розрізі кожного кредитора.

    Фондові рахунки (рахунки капіталу) призначені для обліку і контролю джерел утворення і цільового призначення ресурсів підприємства. До цієї групи відносяться рахунки: 40 “Зареєстрований (пайовий) капітал”, 42 “Додатковий капітал”, 43 “Резервний капітал” та ін.

    Це пасивні рахунки. Залишок вказує на розмір капіталу підприємства.

    2. Регулюючі рахунки призначені для обліку сум, на які необхідно зменшити чи збільшити залишок за основним рахунком з метою його уточнення.

    Ресурси підприємств відображаються в балансі, як правило, в одній незмінній оцінці. Однак, в результаті господарських операцій відбуваються зміни оцінки визначених видів засобів, наприклад, зменшення первісної вартості основних засобів в результаті зносу. Для обліку подібного роду змін і використовуються регулюючі рахунки. Вони самостійно не відображають рух засобів підприємства, а тільки регулюють оцінку засобів на тих рахунках, на додаток до яких відкриваються.

    Регулюючі рахунки використовуються в тих випадках, коли є необхідність враховувати окремі засоби в двох оцінках, наприклад, дебіторську заборгованість покупців і замовників – за первісною та чистою реалізаційною вартістю.

    Оскільки регулюючі рахунки зменшують залишок на відповідних рахунках їх ще називають контрарними. Вони підрозділяються на контрактивні і контрпасивні.

    Контрактивний рахунок, наприклад, 38 “Резерв сумнівних боргів” – сам рахунок пасивний, а регулює активний рахунок 36 “Розрахунки з покупцями і замовниками”, на якому враховується первісна вартість поточної дебіторської заборгованості за товари (роботи, послуги). Дебіторська заборгованісти за товари (роботи, послуги) в балансі враховуються за чистою реалізаційною вартістю (первісна вартість мінус резерв сумнівних боргів).

    Контрпасивний рахунок, наприклад, 46 ”Неоплачений капітал” за своєю структурою активний, але відображається за своїм дебетовим сальдо в пасиві балансу зі знаком мінус і регулює кредитовий залишок рахунку 40 ”Зареєстрований (пайовий) капітал”.

    3. Операційні рахунки призначені для проміжного накопичення витрат по окремим господарським операціям. Більшість таких рахунків не мають початкового і кінцевого сальдо. До них відносяться:

    а) розподільчі рахунки;

    б) калькуляційні;

    в) результатні.

    Розподільчі рахунки призначені для обліку витрат, що вимагають перерозподілу, і тому в момент їхнього запису не можуть бути віднесені на відповідні рахунки. Розподільчі рахунки підрозділяються на збирально-розподільчі й звітно (бюджетно)-розподільчі.

    Збирально-розподільчі рахунки накопичують витрати протягом визначеного періоду – місяця (кварталу), які потім за визначеною базою розподіляються і переносяться на інші рахунки. Ці витрати збираються, тобто записуються в міру їх здійснення за дебетом збирально-розподільчого рахунка. Після того, коли усі витрати, що підлягають перерозподілу, зібрані, вони розподіляються між відповідними рахунками, на дебет яких і відносяться з кредиту збирально-розподільчого рахунка. Сам збирально-розподільчий рахунок, зігравши роль передаточного пункту, закривається і у кінцевому балансі не відбивається. Прикладом збирально-розподільчих рахунків може бути рахунок 91 “Загальновиробничі витрати” та ін.

    Звітно (бюджетно)-розподільчі рахунки призначені для обліку сум витрат, що оплачуються чи отримані одноразово, але за своїм економічним змістом не можуть бути відразу віднесені до складу витрат поточного звітного періоду, і вимагають розподілу між декількома звітними періодами. Вони бувають активні і пасивні. До них належать рахунки 39 “Витрати майбутніх періодів”, 69 “Доходи майбутніх періодів”.

    Калькуляційні рахунки призначені для обліку витрат за окремими статтями калькуляції і визначення собівартості виробництва продукції, придбання товарів, заготовлення матеріалів. До них відносяться рахунки 23 “Виробництво”, 24 “Брак у виробництві” та ін. На дебеті калькуляційних рахунків збираються всі понесені витрати, що формують собівартість виготовленої продукції. Витрати, що складають собівартість з кредиту калькуляційного рахунку потім списуються в дебет відповідних рахунків.

    Результатні рахунки використовуються для відображення і порівняння витрат і доходів. Вони поділяються на операційно-результатні і фінансово-результатні.

    Операційно-результатні рахунки призначені для виявлення результатів господарської діяльності підприємства шляхом порівняння двох оцінок засобів, що пройшли через дану операцію. До цих рахунків відноситься рахунок 79 “Фінансові результати”. З його допомогою визначають результат фінансово-господарської діяльності підприємства у вигляді прибутку чи збитку. Характерні риси цього рахунку:

  • призначений для обліку результатів операцій, пов'язаних з визначеними процесами, шляхом порівняння двох оцінок;

  • за дебетом рахунку відображається повна собівартість, а за кредитом – дохід чи відпускна (продажна) вартість (наприклад, продукції, що реалізується);

  • рахунок активний або пасивний, тому що залишок може бути або дебетовим, або кредитовим;

  • кредитовий залишок означає прибуток, а дебетовий – збиток.

  • Фінансово-результатні рахунки призначені для обліку і контролю прибутку і збитків як фінансових результатів господарської діяльності підприємства. До них відноситься рахунок 44 “Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)”.

    Його особливості:

  • призначений для фінансових результатів господарської діяльності підприємства і виявлення чистого прибутку або збитку;

  • у кредиті відображаються прибутки, у дебеті – збитки;

  • рахунок може бути активним або пасивним;

  • кредитовий залишок (перевищення прибутку над збитками) означає чистий прибуток, а дебетовий (перевищення збитків над прибутком) – чистий збиток.

  • За допомогою транзитних рахунків виділяють з загальної маси відображених операцій і записів ту чи іншу групу. Такими рахунками є рахунки класу “Витрати за елементами”. До них відносяться рахунки:

    80 “Матеріальні витрати”;

    81 “Виплати на оплату праці”;

    82 “Відрахування на соціальні заходи”;

    83 “Амортизація”;

    84 “Інші операційні витрати”;

    85 “Інші затрати”

    За рівнем впливу на показники фінансової звітності (по відношенню до бухгалтерського балансу) бухгалтерські рахунки поділяються на балансові і позабалансові.

    На балансових рахунках відображаються показники, які безпосередньо показуються в бухгалтерському балансі (постійні рахунки з явно вираженим сальдо – рахунки активів, капіталу і пасивів). До балансових рахунків також відносяться й ті, які не беруть участь у формуванні бухгалтерського балансу, тобто безсальдові або рахунки господарських або фінансових процесів (доходів, витрат і поточних витрат, що підлягають розподілу); вони відкриваються протягом періоду, а в кінці його закриваються.

    Позабалансові рахунки відображають кількість, якість і вартість майна та заборгованість, які фактично не належать підприємству і тому не можуть бути включені до балансу. Наприклад, 01 “Орендовані необоротні активи”, 02 “Активи на відповідальному зберіганні”, 09 “Амортизаційні відрахування” та ін.

    Класифікація рахунків за економічним змістом (економічна класифікація) показує, що враховується на тому чи іншому рахунку (тобто який конкретно об'єкт відображається на певному рахунку) і які види рахунків повинні застосовуватися для всебічної характеристики даного об'єкта.

    Економічна класифікація рахунків дає можливість окреслити перелік рахунків, що будуть використовуватися на конкретному підприємстві для повного відображення його діяльності.

    Залежно від цього рахунки поділяють на три групи:

    рахунки господарських засобів (активів);

    рахунки джерел господарських засобів (пасивів);

    рахунки господарських процесів.

    На рахунках господарських засобів (активів) відображають наявність (стан) та рух засобів. Залежно від виконуваних у господарстві функцій вони поділяються на: необоротні активи, запаси, грошові кошти, кошти в розрахунках. У такому порядку можна поділити рахунки, на яких обліковуються різні господарські засоби.

    Класифікацію рахунків за економічним змістом наведено на рис. 5.2. [17].

    Рахунки для обліку необоротних активів використовують для отримання та узагальнення інформації про наявність і рух основних засобів, нематеріальних активів, фінансових та капітальних інвестицій та інших необоротних активів. До них належать рахунки: "Основні засоби", "Нематеріальні активи", "Знос необоротних активів", "Капітальні інвестиції" та ін.

    Рахунки для обліку запасів використовують для обліку і контролю запасів, необхідних для здійснення виробничого процесу. До них належать рахунки "Виробничі запаси", "Виробництво", "Готова продукція", "Товари" та ін.

    Рис. 5.2. Класифікація рахунків за економічним змістом

    Рахунки для обліку коштів використовують для узагальнення інформації про наявність і рух грошових коштів у національній та іноземній валюті в касах, на поточних та інших рахунках у банках, грошових документів тощо. До них належать рахунки: "Каса", "Рахунки в банках", "Інші кошти" та ін.

    Рахунки для обліку коштів у розрахунках використовують для узагальнення інформації про розрахункові відносини з покупцями та замовниками за відпущену продукцію (виконані роботи, надані послуги), з різними дебіторами за виданими авансами, підзвітними сумами, нарахованими доходами тощо. До них належать рахунки: "Розрахунки з покупцями та замовниками", "Розрахунки з різними дебіторами", "Резерв сумнівних боргів", "Короткострокові векселі одержані" та ін.

    Всі розглянуті вище рахунки є активними. За дебетом цих рахунків відображаються надходження (збільшення) господарських засобів (активів), а за кредитом — зменшення (вибуття) активів. Залишок (сальдо) за активними рахунками завжди вказує на наявність господарських засобів на початок та кінець облікового періоду.

    На рахунках джерел господарських засобів відображають наявність та рух джерел. За характером відображуваних на них джерел рахунки цієї групи поділяють на рахунки джерел власних засобів і рахунки джерел залучених засобів.

    Джерелами власних засобів є, як відомо, капітал, резерви, нерозподілені прибутки, різні забезпечення та цільове фінансування. Звідси для обліку джерел власних засобів використовують групи рахунків власного капіталу і забезпечення зобов'язань.

    Рахунки власного капіталу використовують для обліку та узагальнення інформації про стан і рух коштів різновидностей власного капіталу — статутного, пайового, резервного, вилученого, неоплаченого, а також нерозподілених прибутків (непокритих збитків) тощо. До них належать рахунки: "Зареєстрований (пайовий) капітал", "Капітал у дооцінках", "Додатковий капітал", "Резервний капітал", "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)" та ін.

    Рахунки забезпечення зобов'язань використовують для отримання інформації про стан і рух різних забезпечень, цільове фінансування і цільові надходження тощо. До них належать рахунки: "Забезпечення майбутніх витрат і платежів", "Цільове фінансування і цільові надходження".

    Джерелами залучених засобів є, як відомо, позики банків, інші позикові кошти, кредиторська заборгованість, різні зобов'язання. Звідси для обліку джерел залучених засобів використовують дві групи рахунків: довгострокові зобов'язання і поточні зобов'язання.

    Рахунки довгострокових зобов'язань використовують для обліку та узагальнення інформації про стан та рух зобов'язань підприємства за отримані позики банків, за випущеними облігаціями, за виданими векселями та іншими довгостроковими зобов'язаннями, тобто про заборгованість, яка не підлягає погашенню протягом операційного циклу підприємства або протягом дванадцяти місяців з дати балансу. До них належать рахунки: "Довгострокові позики", "Довгострокові векселі видані", "Довгострокові зобов'язання за облігаціями" та ін.

    Рахунки поточних зобов'язань використовують для обліку та узагальнення інформації про стан та рух поточних зобов'язань підприємства за отримані кредити банків, за виданими векселями та іншими зобов'язаннями, погашення яких відбувається у звичайному ході операційного циклу підприємства або протягом дванадцяти місяців з дати балансу. До них належать рахунки "Короткострокові позики", "Розрахунки з постачальниками та підрядниками", "Розрахунки з оплати праці", "Розрахунки з учасниками" та ін.

    Рахунки формування джерел господарських засобів є пасивними. За кредитом цих рахунків відображають збільшення джерел засобів, а за дебетом — їх зменшення, списання. Залишок (сальдо) цих рахунків завжди характеризує наявність джерел господарських засобів на початок та кінець облікового періоду.

    Кругооборот капіталу підприємства здійснюється через господарські процеси: постачання (купівля), виробництво та реалізація (продаж). Економічний зміст цих операцій відображають рахунки господарських процесів. На цих рахунках обліковують господарські операції, пов'язані із заготівлею та придбанням ресурсів, виробництвом продукції (виконання робіт та надання послуг) та її реалізацією. До рахунків господарських процесів належать: "Капітальні інвестиції", "Виробництво", "Собівартість реалізації", "Доходи від реалізації" та ін.

    На основі такої економічної класифікації побудована структура плану рахунків.

    5.2. План рахунків бухгалтерського обліку

    План рахунків бухгалтерського обліку застосовується підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (крім банків і бюджетних установ) незалежно від форм власності, організаційно-правових форм і видів діяльності, а також виділених на окремий баланс філій, відділень та інших відособлених підрозділів юридичних осіб (далі - підприємства).

    Нові синтетичні рахунки можуть уводитися до Плану рахунків Міністерством фінансів України за відповідними клопотаннями щодо бухгалтерського обліку специфічних операцій.

    Субрахунки до синтетичних рахунків уводяться підприємствами самостійно, виходячи з потреб управління, контролю, аналізу та звітності [32].

    В основу плану рахунків бухгалтерського обліку покладена економічна класифікація рахунків.

    План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій складається з 10 класів, дев'ять з яких складаються з балансових рахунків (з 1 по 9) і один (нульовий) – із позабалансових рахунків.

    Кожен клас складається із синтетичних рахунків першого порядку, номер кожного синтетичного рахунка представлений двома цифрами, перша з яких означає належність рахунка до визначеного класу, друга – порядковий номер усередині класу. При необхідності підприємство може вводити свої субрахунки другого порядку, аналітичні рахунки, що будуть рахунками третього порядку, четвертого і т. ін. в залежності від ступеня деталізації обліку і специфіки діяльності підприємства.

    Позабалансові рахунки мають номер із двох цифр, перша з яких визначає клас 0 “Позабалансові рахунки”, друга – порядковий номер рахунку першого порядку усередині класу.

    Усі цифри, що означають код рахунка, записуються поруч без розділових знаків.

    Розподіл рахунків за групами і класами представлено в табл. 5.1.

    Таблиця 5.1

    Розподіл рахунків за групами і класами та погодженість плану рахунків зі структурою фінансових звітів

    Назва групи за призначенням й економічним змістом

    Структура фінансового звіту

    Назва класу плану рахунків

    Рахунки ресурсів підприємства

    Розділ 1 активу балансу

    1. Необоротні активи

    Розділ 2 активу балансу

    2. Запаси

    Розділ 2 активу балансу

    3. Кошти, розрахунки та інші активи

    Розділ 3 активу балансу

    2. Запаси (рахунок 286)

    Рахунки джерел формування ресурсів

    Розділ 1 пасиву балансу

    4. Власний капітал

    Розділ 2 пасиву балансу

    5. Довгострокові зобов’язання

    Розділи 3 і 4 пасиву балансу

    6. Поточні зобов’язання

    Рахунки господарських процесів

    Розділ 1 та Розділ 2 Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід)

    7. Доходи і результати діяльності

    9. Витрати діяльності

    Розділ 3 Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід)

    8. Витрати за елементами

    З даних табл. 5.1 видно, що:

    залишки рахунків класів 1 – 3 будуть відображатися у розділах активу, а залишки рахунків класів 4 – 6 – у розділах пасиву балансу. За даними рахунків класів 7 – 9 без додаткових вибірок може бути складений Звіт про фінансові результати;

    кожен клас рахунків має конкретне призначення і тісно пов'язаний з інформаційними потребами зовнішніх і внутрішніх користувачів.

    Інструкція щодо застосування Плану рахунків спрямована на забезпечення єдності відображення однорідних за змістом господарських операцій на відповідних синтетичних рахунках і їхніх субрахунках. В інструкції наведені коротка характеристика і призначення синтетичних рахунків і субрахунків, а також типова схема реєстрації й угрупування інформації про господарські операції (кореспонденція рахунків).

    5.2. Метод подвійного запису

    Кожна господарська операція викликає одночасні зміни засобів та джерел їх формування. Тому такий характер господарської операції зумовлює необхідність відображення її на рахунках методом подвійного запису.

    Подвійний запис – метод, що виходить з економічної суті відображення операцій, кожна з яких обумовлює зміни у двох частинах в активі, у пасиві чи в активі й пасиві одночасно [17].

    Відображення кожної господарської операції двічі, за дебетом одного і за кредитом другого рахунків в одній і тій же сумі називають подвійним записом [17].

    Це важливий методичний прийом, який в Міжнародних стандартах бухгалтерського обліку навіть викладено як обов’язків принцип, бо він забезпечує горизонтальний взаємозв'язок між рахунками, а також важливий контрольний прийом, оскільки очевидно, що скільки не було б операцій, але загальна сума записів за дебетом рахунків завжди має дорівнювати загальній сумі записів за кредитом рахунків.

    Такий взаємозв'язок між рахунками, що виникає шляхом подвійного запису, називається кореспонденцією рахунків, а рахунки, що беруть участь в такій кореспонденції, кореспондуючими. Кореспонденцію рахунків також називають термінами: бухгалтерська проводка, контировка.

    Для прикладу наведемо декілька операцій та їх бухгалтерське проведення.

    Операція 1. На поточний рахунок в банку в національній валюті надійшли кошти з каси на суму 35 000 грн. Дана операція викликає зміну в складі грошових коштів в касі (зменшення) і на рахунках в банку (збільшення). Обидва ці активи відображаються на активних рахунках: 30 "Каса" та 31 "Рахунки в банках". Збільшення на активних рахунках відображається за дебетом, а зменшення за кредитом. Тому цю операцію можна відобразити так:

    Д-т 31 "Рахунки в банках " 35 000 грн.

    К-т 30 "Каса"35 000 грн.

    Необхідно мати на увазі, що всі господарські операції здійснюються на основі первинних документів. Тому у формуванні господарської операції і при кореспонденції рахунків необхідно вказувати підставу (документ).

    Залежно від кількості кореспондуючих рахунків розрізняють прості й складні бухгалтерські проводки.

    Простою називають таку бухгалтерську проводку, за якою один рахунок дебетується, а другий кредитується на одну і ту ж суму, тобто коли кореспондують між собою тільки два рахунки. Розглянута в нашому прикладі бухгалтерська проводка – проста.

    Складною називають таку бухгалтерську проводку, за якою один рахунок дебетується, декілька кредитується на загальну суму, або навпаки – один кредитується, а декілька дебетуються на загальну суму. Можлива навіть кореспонденція одночасно за дебетом і кредитом декількох рахунків. Але важливою умовою правильного складання складної проводки є дотримання рівності між загальною сумою за дебетом і кредитом кореспондуючих рахунків.

    Наприклад, операція 2. З поточного рахуку в національній валюті підприємства видано заробітну плату в сумі 27 600 грн., у підзвіт на відрядження – 400 грн.

    Бухгалтерська проводка за даною операцією буде такою:

    Д-т 66 "Розрахунки за виплатами працівникам "27 600 грн.

    Д-т 37 "Розрахунки з різними дебіторами "350 грн.

    К-т 31 "Рахунки в банках " 28 000 грн.

    Таким чином, у складних бухгалтерських проводках не порушується принцип подвійного запису, оскільки зберігається взаємопов'язане відображення господарської операції за дебетом і кредитом різних рахунків на одну і ту ж суму. Кожну складну бухгалтерську проводку можна розкласти на декілька простих. Однак застосування у практиці бухгалтерського обліку складних проводок більш доцільне, оскільки дозволяє зменшити кількість записів, зробити їх більш наочними.

    Послідовність поточного обліку господарських операцій полягає в наступному: спочатку реєстрація господарських операцій по документах згідно календарної черговості їх оформлення або вступу; потім розноска господарських операцій - запис тих же господарських операцій в облікові регістри по дебету одного і кредиту іншого рахунку в певному порядку.

    При записі господарських операцій на рахунки їх групують по економічно однорідних ознаках, тобто записують по певній системі.

    Записи всіх операцій в поточному обліку ведуться наступними способами: хронологічним та систематичним. Хронологічний запис – віддзеркалення господарських операцій незалежно від вмісту в послідовності їх здійснення в часі і оформлення документами. Запис виробляється в спеціальних книгах або журналах, що є реєстраційними. Дані про окремі об'єкти обліку хронологічний запис не надає, оскільки не виробляє їх необхідного угрупування. Хронологічний запис не показує нам загальну суму приходу матеріалів в цілому і по окремих їх видах, загальну суму оплати постачальникам в цілому і по окремих кредиторах і так далі. Призначення хронологічного запису – контроль повноти і правильності розноски операцій по рахунках, тобто контроль систематичного запису.

    Таким чином, хронологічний запис являє собою відображення операцій у хронологічній (календарній) послідовності їх виникнення [17]. Хронологічний запис ще називають хронологічним обліком може здійснюватися за такою формою (табл. 5.2).

    Таблиця 5.2

    Журнал реєстрації операцій за______________ 20_ р.

    № з/п

    Дата

    Зміст господарської операції та підстава

    Сума, грн

    Проводка

    Д-т

    К-т

    1

    18.01.20_

    Надійшли кошти на поточний рахунок з каси за чеком НН № 229023

    35 000

    31

    30

    У практиці облікової роботи інформацію з бухгалтерської проводки систематизують на відповідних бухгалтерських рахунках. Систематичним записом називається систематизоване угрупування по економічному вмісту на рахунках бухгалтерського обліку, необхідна для здобуття певних показників про окремі об'єкти обліку. Прикладом систематичного запису на рахунках є відображення господарських операцій на наведених вище рахунках "Каса", "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" тощо. У практиці облікової роботи також застосовують і комбінований спосіб записів господарських операцій шляхом поєднання хронологічного і систематичного записів, зокрема в таких облікових регістрах, як Журнал-Головна, журнали тощо.

     5.4. Синтетичні та аналітичні рахунки, їх взаємозв'язок

    Залежно від рівня узагальнення та обсягів відображеної інформації рахунки бухгалтерського обліку поділяють на синтетичні і аналітичні.

    Рахунки бухгалтерського обліку, які відкриваються на підставі статей балансу для обліку господарських засобів та їх джерел, містять загальні (синтетичні) показники у грошовій оцінці. Так, рахунок "Основні засоби" відображає інформацію про наявність і рух основних засобів підприємства; рахунок "Виробничі запаси" – про наявність і рух матеріальних цінностей, що належать до даної групи (сировина і матеріали, паливо, будівельні матеріали, запасні частини тощо); рахунок "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" відображає загальну суму кредиторської заборгованості всім постачальникам і підрядникам за одержані від них матеріальні цінності, виконані роботи та надані послуги, а також зміни цієї заборгованості в результаті сплати зобов’язань та ін. Таким чином, синтетичними називають балансові рахунки, які призначені для обліку економічно однорідних груп засобів, їх джерел та господарських процесів у грошовому вимірнику. Відповідно, облік, який здійснюють на підставі таких рахунків, називається синтетичним обліком. Дані синтетичного обліку використовують при складанні форм фінансової звітності.

    Проте для оперативного управління підприємством, здійснення контролю за збереженням і використанням ресурсів потрібна більш детальна інформація про конкретні види засобів, їх джерел, а також господарські процеси. Таку інформацію одержують за допомогою аналітичних рахунків, на яких інформація надана на синтетичних рахунках деталізується. Облік, здійснюваний на підставі аналітичних рахунків, називається аналітичним, в якому, крім грошового, застосовують натуральні й трудові вимірники. Наприклад, до синтетичного рахунка "Розрахунки за виплатами працівникам" відкривають аналітичні рахунки за прізвищами працівників, тобто відкривають стільки аналітичних рахунків, скільки працівників на підприємстві; "Готова продукція" – за видами готової продукції тощо. Таким чином, кількість аналітичних рахунків за відповідним синтетичним рахунком залежить від наявності об'єктів обліку і поставлених завдань з деталізації інформації.

    Між синтетичними й аналітичними рахунками існує нерозривний взаємозв'язок, оскільки на них на підставі одних і тих же документів відображаються одні й ті самі операції, але з різним ступенем деталізації: на синтетичному рахунку відображається загальна сума, а на його аналітичних рахунках – часткові суми. Тому можна стверджувати, що синтетичні рахунки конкретизуються в аналітичних рахунках, а взаємозв'язок між синтетичними й аналітичними рахунками виявляється таким чином:

    на рахунках синтетичного й аналітичного обліку залишок (сальдо) розміщується на одній і тій же стороні рахунка;

    якщо сума відображена за дебетом чи кредитом синтетичного рахунку, то відповідно дебетуються чи кредитуються його аналітичні рахунки;

    кожну операцію на рахунках синтетичного обліку записують загальною сумою, а на відповідних аналітичних рахунках – частковими сумами;

    сума залишків (сальдо) і оборотів за всіма аналітичними рахунками, що відкриті до відповідного синтетичного рахунку, має дорівнювати залишку (сальдо) й оборотам цього синтетичного рахунка.

    З цього слідує що, аналітичний облік має важливе контрольне значення. Його показники необхідні для управління запасами та збутом готової продукції, товарів, для аналізу дебіторської і кредиторської заборгованості, фінансових результатів за центрами відповідальності. Точність та достовірність показників аналітичного обліку періодично звіряють шляхом проведення інвентаризації.

     

    5.5. Узагальнення даних поточного бухгалтерського обліку

    Відображення господарських операцій за синтетичними та аналітичними рахунками є основою поточного бухгалтерського обліку. Для поточного відображення змін в складі господарських засобів і джерел їх формування призначені рахунки, а баланс характеризує наявність та стан цих засобів і джерел формування у вартісному вимірнику на певну дату. Синтетичні рахунки відкривають на підставі даних балансу, записуючи початкове сальдо на активних рахунках за дебетом, на пасивних, відповідно, за кредитом.

    Протягом звітного періоду з журналу реєстрації господарських операцій зроблені бухгалтерські проводки переносять на відкриті на підставі балансу синтетичні та аналітичні рахунки. Наприкінці періоду за кожним синтетичним та аналітичним рахунком вираховують обороти за дебетом і кредитом і виводять кінцеве сальдо.

    Дані синтетичних і аналітичних рахунків узагальнюють за допомогою оборотних відомостей, які складають окремо за синтетичними й аналітичними рахунками.

    Технологію бухгалтерського узагальнення поточних облікових даних розглянемо за допомогою спрощеного прикладу.

    На балансі підприємства числяться наступні ресурси, створені за рахунок відповідних джерел фінансування (табл. 5.3).

    Таблиця 5.3

    Баланс

    Актив

    Сума, грн.

    Пасив

    Сума, грн.

    Основні засоби

    991 000

    Зареєстрований капітал

    1 150 000

    Незавершені капітальні інвестиції

    175 000

    Нерозподілені прибутки

    33 000

    Запаси

    27 600

    Короткострокові кредити банків

    80 000

    Грошові кошти та їх еквіваленти

    100 000

    Поточна кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги

    78 000

    Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги

    82 000

    Розрахунки за виплатами працівникам

    34 600

    Баланс

    1 375 600

    Баланс

    1 375 600

    За даними балансу відкриємо відповідні синтетичні рахунки і запишемо на них початкове сальдо. Сума початкових сальдо всіх активних рахунків буде дорівнювати сумі початкових сальдо всіх пасивних рахунків, що випливає із суми балансу 1 375 600 грн.

    Протягом місяця на підприємстві мали місце такі господарські операції.

    Операція 1. Отримано в касу з поточного рахунка в банку готівку для виплати підзвітним особам на відрядження на суму 1 000 грн. Бухгалтерська проводка буде такою:

    Д-т 30 "Каса"1 000 грн.

    К-т 31 "Рахунки в банках"1 000 грн.

    Операція 2. Виплачено заробітну плату працівникам підприємства по платіжним карткам на суму 34 600 грн.

    Бухгалтерська проводка буде такою:

    Д-т 66 "Розрахунки за виплатами працівникам"34 600 грн.

    К-т 31 "Рахунки в банках"34 600 грн.

    Операція 3. Видано з каси на відрядження Карпенко І.С. 800 грн.

    Бухгалтерська проводка:

    Д-т 37 "Розрахунки з різними дебіторами"800 грн.

    К-т 30 "Каса"800 грн.

    Операція 4. Від постачальників надійшли матеріали (сталь листова г/к Ст3 120х1500х2000 4 т) на суму 20 000 грн.

    Бухгалтерська проводка буде такою:

    Д-т 20 "Виробничі запаси"20 000 грн.

    К-т 63"Розрахунки з постачальниками і підрядниками"20 000 грн.

    Операція 5. Повернуто з каси на рахунок в банку залишок невикористаних сум в розмірі 200 грн.

    Бухгалтерська проводка буде такою:

    Д-т 31 "Рахунки в банках"200 грн.

    К-т 30 "Каса"200 грн.

    Операція 6. Акцептовано (прийнято до сплати) рахунок підрядника за виконані роботи по будівництву гаража на суму 15 000 грн.

    Бухгалтерська проводка буде такою:

    Д-т 15 "Капітальні інвестиції"15 000 грн.

    К-т 63"Розрахунки з постачальниками і підрядниками"15 000 грн.

    Операція 7. Витрачено на будівництво гаража сталь листову г/к 09Г2С-2 20х2000х8000 3т на суму 18 000 грн.

    Бухгалтерська проводка буде такою:

    Д-т 15 "Капітальні інвестиції"18 000 грн.

    К-т 20 "Виробничі запаси"18 000 грн.

    Операція 8. За рішенням власників частину прибутку в сумі 5 000 грн. використано для створення резервного капіталу. Бухгалтерська проводка буде такою:

    Д-т 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)"5 000 грн.

    К-т 43 "Резервний капітал"5 000 грн.

    Операція 9. З поточного рахунку в банку перераховано постачальникам 10 000 грн. Бухгалтерська проводка буде такою:

    Д-т 63"Розрахунки з постачальниками і підрядниками"10 000 грн.

    К-т 31 "Рахунки в банках"10 000 грн.

    Операція 10. Отримано на поточний рахунок 32 000 грн. в погашення дебіторської заборгованості покупців за раніше відвантажену продукцію. Бухгалтерська проводка буде такою:

    Д-т 31 "Рахунки в банках"32 000 грн.

    К-т 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"32 000 грн.

    Зміст господарських операцій та кореспонденції рахунків відобразимо у Журналі реєстрації господарських операцій за листопад 20_ р. (табл. 5.4).

    Таблиця 5.4

    Журнал реєстрації господарських операцій за ________ 201_ р.

    Короткий зміст операції (підстава)

    Сума, тис. грн.

    Кореспондуючі рахунки

    Дебет

    Кредит

    1

    2

    3

    4

    Отримано в касу з поточного рахунка в банку (прибутковий касовий ордер, виписка банку)

    1

    30 "Каса"

    31 "Рахунки в банку "

    Виплачено заробітну плату з каси (видатковий касовий ордер, платіжна відомість)

    34,6

    66 "Розрахунки за виплатами працівникам"

    31 "Рахунки в банку "

    Видано з каси в підзвіт (видатковий касовий ордер)

    0,8

    37 "Розрахунки з різними дебіторами"

    30 "Каса"

    Надійшли матеріали від постачальників (прибутковий ордер)

    20

    20 "Виробничі запаси"

    63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками"

    Закінчення табл. 5.4

    Короткий зміст операції (підстава)

    Сума, тис. грн.

    Кореспондуючі рахунки

    Дебет

    Кредит

    1

    2

    3

    4

    Повернуто готівку на рахунок в банку (видатковий касовий ордер, об’ява про внесок готівки)

    0,2

    31 "Рахунки в банку"

    30 "Каса"

    Акцептовано рахунок підрядника за виконані роботи по будівництву гаража (рахунок, акт виконаних робіт)

    15

    15 "Капітальні інвестиції"

    63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками"

    Витрачені на будівництво гаража матеріали (лімітно-забірна карта)

    18

    15 "Капітальні інвестиції"

    20 "Виробничі запаси"

    Частина прибутку використана для створення резервного капіталу (бухгалтерська довідка, виписка з рішення засновників)

    5

    44 "Нерозподілений прибуток"

    43 "Резервний капітал"

    З рахунку в банку перераховано постачальникам (платіжне доручення, виписка банку)

    10

    63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками"

    31 "Рахунки в банку"

    Отримано на поточний рахунок в погашення заборгованості покупців (виписка банку)

    32

    31 "Поточні рахунки в національній валюті"

    36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"

    За місяць

    136,6

    Записані в Журналі реєстрації господарські операції відображаємо на відкритих відповідно до даних балансу синтетичних рахунках. Підраховуємо за кожним синтетичним рахунком обороти за дебетом і кредитом і виводимо кінцеве сальдо. Записи на рахунках для нашого прикладу матимуть такий вигляд:

    Д10 "Основні засоби"К

    Сн = 991 000

    Оборот 0

    Оборот 0

    Ск = 991 000

    Д15 "Капітальні інвестиції"К

    Сн = 175 000

    6. 15 000

    7. 18 000

    Оборот 33 000

    Оборот 0

    Ск = 208 000

    Д20 "Виробничі запаси"К

    Сн = 27 600

    4. 20 000

    7. 18 000

    Оборот 20 000

    Оборот 18 000

    Ск = 29 600

    Д30 "Каса"К

    Сн = 0

    1. 1 000

    3. 800

    5. 200

    Оборот 1 000

    Оборот 1 000

    Ск = 0

    Д31 "Рахунки в банках"К

    Сн = 100 000

    5. 200

    1. 1 000

    10. 32 000

    2. 34 600

    9. 10 000

    Оборот 32 200

    Оборот 45 600

    Ск = 86 600

    Д36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"К

    Сн = 82 000

    10. 32 000

    Оборот 0

    Оборот 32 000

    Ск = 50 000

    Д37 "Розрахунки з різними дебіторами"К

    Сн = 0

    3. 800

    Оборот 800

    Оборот 0

    Ск = 800

    Д40 "Зареєстрований (пайовий) капітал"К

    Сн = 1 150 000

    Оборот 0

    Оборот 0

    Ск = 1 150 000

    Д43 "Резервний капітал"К

    Сн = 0

    8. 5 000

    Оборот 0

    Оборот 5 000

    Ск = 5 000

    Д44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)"К

    Сн = 33 000

    8. 5 000

    Оборот 5 000

    Оборот 0

    Ск = 28 000

    Д60 "Короткострокові кредити"К

    Сн = 80 000

    Оборот 0

    Оборот 0

    Ск = 80 000

    Д63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками"К

    Сн = 78 000

    9. 10 000

    4. 20 000

    6. 15 000

    Оборот 10 000

    Оборот 35 000

    Ск = 103 000

    Д66 "Розрахунки за виплатами працівникам"К

    Сн = 34 600

    2. 34 600

    Оборот 34 600

    Оборот 0

    Ск = 0

    Поточне узагальнення змін, що відбуваються у складі господарських засобів підприємства та джерел їх утворення, здійснюють за допомогою оборотних відомостей.

    Оборотні відомості є способом, узагальнення оборотів і залишків за звітний період (місяць), а також засобом взаємозв'язку між балансом, і рахунками, що має важливе значення для контролю правильності облікових записів [17].

    Оборотні відомості складають як за синтетичними, так і за аналітичними рахунками. У них відображають обороти за дебетом і кредитом рахунків, а також залишки на початок і кінець звітного періоду (місяця, кварталу, року).

    Оборотна відомість за синтетичними рахунками представляє собою багатографну таблицю контокорентної форми, в якій відображають послідовно назву синтетичних рахунків, початкове сальдо (дебетове або кредитове), обороти за місяць за дебетом і кредитом, а також кінцеве сальдо (дебетове або кредитове). За кожною графою оборотної відомості підраховують підсумки.

    За даними нашого прикладу складемо оборотну відомість за синтетичними рахунками (табл. 5.5).

    Таким чином, якщо правильно записані початкові залишки на рахунках, рознесені всі бухгалтерські проводки за рахунками (кореспонденція рахунків), підраховані обороти за дебетом і кредитом та виведені кінцеві залишки, то в оборотній відомості виконуються наступні рівності:

    Таблиця 5.5

    Оборотна відомість за синтетичними рахунками за _______201_ р.

    Код рахунку

    Назва рахунку

    Сальдо на 01._.201__р.

    Обороти за місяць

    Сальдо на 30._.201__р.

    Д-т

    К-т

    Д-т

    К-т

    Д-т

    К-т

    1

    2

    3

    4

    5

    6

    7

    8

    10

    Основні засоби

    991,0

    -

    -

    991,0

    15

    Капітальні інвестиції

    175,0

    33,0

    208,0

    20

    Виробничі запаси

    27,6

    20,0

    18,0

    29,6

    30

    Каса

    0

    1,0

    1,0

    0

    31

    Рахунки в банку

    100,0

    32,2

    45,6

    86,6

    36

    Розрахунки з покупцями та замовниками

    82,0

    32,0

    50,0

    37

    Розрахунки з різними дебіторами

    0

    0,8

    0,8

    40

    Зареєстрований капітал

    1150,0

    1150,0

    43

    Резервний капітал

    0

    5,0

    5,0

    44

    Нерозподілений прибуток

    33,0

    5,0

    28,0

    60

    Короткострокові кредити банків

    80,0

    80,0

    63

    Розрахунки з постачальниками та підрядниками

    78,0

    10,0

    35,0

    103,0

    66

    Розрахунки за виплатами працівникам

    34,6

    34,6

    Разом

    1375,6

    1375,6

    136,6

    136,6

    1366,0

    1366,0

    Таким чином, якщо правильно записані початкові залишки на рахунках, рознесені всі бухгалтерські проводки за рахунками (кореспонденція рахунків), підраховані обороти за дебетом і кредитом та виведені кінцеві залишки, то в оборотній відомості виконуються наступні рівності:

    рівність підсумків першої пари граф (сальдо на початок періоду), яка зумовлена рівністю підсумків активу і пасиву балансу, який є підставою для запису на синтетичних рахунках початкового сальдо;

    рівність підсумків другої пари граф (обороти за період) зумовлена прийомом подвійного запису, згідно з яким кожна господарська операція в одній і тій же сумі відображається за дебетом одного і кредитом іншого рахунку;

    рівність підсумків третьої пари граф (сальдо на кінець періоду), зумовлена двома попередніми рівностями, а також структурою активних та пасивних рахунків.

    Крім того для перевірки повноти облікових записів на синтетичних рахунках порівнюють підсумки дебетових і кредитових оборотів в оборотній відомості з підсумками Журналу реєстрації за звітний період. При повному відображенні всіх господарських операцій підсумок Журналу реєстрації, що втілює хронологічний облік, має дорівнювати підсумку оборотів за дебетом і кредитом оборотної відомості (систематичний облік).

    Оборотну відомість за синтетичними рахунками використовують для складання бухгалтерського балансу і заповнення форм фінансової звітності. Крім того, оборотна відомість є важливим джерелом аналітичної інформації. Зокрема, дані оборотної відомості можна використовувати для економічного аналізу зміни та структури активів і пасивів, розрахунку показників, що відображають рух активів та пасивів, для аналізу динаміки фінансового стану та ліквідності активів підприємства і т. ін.

    Отже, оборотна відомість дає загальну інформацію про стан та рух господарських засобів і джерел їх утворення, але недостатньо розкриває економічний зміст оборотів, їх структуру як за активами, так і за джерелами формування активів. Більш ефективною в цьому відношенні є шахова оборотна відомість [17].

    Структура шахової оборотної відомості відповідає принципу шахової дошки.

    Всі рахунки в ній записують двічі в одній і тій же послідовності: по вертикалі й горизонталі, за дебетом і за кредитом. Сума в клітинці шахової оборотної відомості показує, який рахунок дебетується, а який кредитується. Обороти за кожним рахунком деталізуються відповідно до кореспонденції. Це порівняно з простою оборотною відомістю дає ширшу картину змін господарських засобів та процесів, що відбулися.

    Для поліпшення обліково-аналітичних можливостей шахової оборотної відомості в ній доцільно навести залишки на початок і кінець місяця.

    Шаховий принцип побудови записів досить широко використовують при побудові облікових регістрів, зокрема при журнальній формі ведення обліку на підприємстві.

    Шахова оборотна відомість, складена за даними нашого умовного прикладу матиме вигляд табл. 5.6.

    Оскільки аналітичні рахунки деталізують інформацію, відображену на відповідних синтетичних рахунках, то оборотні відомості за аналітичними рахунками складають для узагальнення інформації в розрізі синтетичного рахунка.

    У зв'язку з тим, що одні аналітичні рахунки ведуть лише у грошовому вимірнику, а інші в натуральному та грошовому, то за цією ознакою оборотні відомості поділяють на два види:

    оборотні відомості контокорентної форми;

    оборотні відомості кількісно-сумової форми.

    Оборотні відомості контокорентної форми ведуть за аналітичними рахунками розрахунків і джерел формування засобів підприємства, тому що аналітичний облік, як і синтетичний, на таких рахунках здійснюється у грошовому вимірнику.

    Оборотні відомості кількісно-сумової форми ведуть за аналітичними рахунками товарно-матеріальних цінностей, тому що такі ресурси відображаються в обліку, як в грошових, так і в натуральних вимірниках. Тому в цих оборотних відомостях передбачені графи для запису кількості, ціни і вартості матеріальних цінностей.

    Таблиця 5.6.

    Шахова оборотна відомість

    Рахунки за

    кредитом

    Рахунки за

    дебетом

    10

    20

    15

    30

    31

    36

    37

    40

    43

    44

    60

    63

    66

    Обороти за

    дебетом (тис. грн)

    Обороти

    Сп

    Ск

    10

    -

    991

    991

    20

    20(4)

    20

    27,6

    29,6

    15

    18(7)

    15(6)

    33

    175

    208

    30

    1(1)

    1

    -

    -

    31

    0,2(5)

    32(10)

    32,2

    100

    86,6

    36

    -

    82

    50

    37

    0,8(3)

    0,8

    -

    0,8

    40

    -

    -

    44

    5(8)

    5

    -

    -

    60

    -

    -

    -

    63

    10(9)

    10

    -

    -

    66

    34,6(2)

    34,6

    -

    -

    Обороти

    за кредитом

    Обороти

    18

    -

    1

    45,6

    32

    -

    -

    5

    -

    -

    35

    136,6

    Сп

    1150

    -

    33

    80

    78

    34,6

    -

    1375,6

    -

    Ск

    1150

    5

    28

    80

    103

    -

    -

    1366

    Порядок складання оборотних відомостей за аналітичними рахунками в грошовому вимірнику (контокорентної форми) розглянемо на прикладі синтетичного рахунка 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками".

    Д36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"К

    Сн = 82 000

    10. 32 000

    Оборот 0

    Оборот 32 000

    Ск = 50 000

    ДТОВ "Ост"К

    Сн = 52 000

    10. 18 000

    Оборот 0

    Оборот 18 000

    Ск = 34 000

    ДМП "Вест"К

    Сн = 30 000

    10. 14 000

    Оборот 0

    Оборот 14 000

    Ск = 16 000

    Оборотна відомість за аналітичними рахунками до синтетичного рахунка "Розрахунки з покупцями та замовниками" матиме такий вигляд (табл. 5.7).

    Підсумки оборотів і сальдо в оборотній відомості за аналітичними рахунками дорівнюватимуть сумам оборотів і сальдо відповідного синтетичного рахунка.

    Це випливає з того, що записи на синтетичних і аналітичних рахунках роблять паралельно на підставі одних і тих же документів, що забезпечує контрольне значення оборотної відомості за аналітичними рахунками.

    Таблиця 5.7

    Оборотна відомість за аналітичними рахунками до рахунку

    36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"

    за ______________ 201_р.

    № пор.

    Назва аналітичного рахунка

    Сальдо на 01.__.201_ р.

    Оборот за місяць

    Сальдо на 30.__.201_ р.

    Д-т

    К-т

    Д-т

    К-т

    Д-т

    К-т

    1

    ТОВ "Ост"

    52 000

    -

    -

    18 000

    -

    34 000

    2

    МП "Вест"

    30 000

    -

    -

    14 000

    -

    16 000

    Разом

    82 000

    -

    -

    32 000

    -

    50 000

    Оборотну відомість кількісно-сумової форми розглянемо на прикладі аналітичного обліку до синтетичного рахунку 20 "Виробничі запаси".

    Д20 "Виробничі запаси"К

    Сн = 27 600

    4. 20 000

    7. 18 000

    Оборот 20 000

    Оборот 18 000

    Ск = 29 600

    Д20101 "Лист г/к Сталь 3 120х1500х2000"К

    Номер операції

    Кількість, т

    Ціна, грн

    Сума, грн.

    Номер операції

    Кількість

    Ціна, грн

    Сума, грн

    Сальдо початкове

    0,72

    5 000

    3 600

    4

    4

    5 000

    20 000

    Обороти

    4

    20 000

    Сальдо кінцеве

    4,72

    23 600

    Д20102 "Сталь листова г/к 09Г2С-2 20х2000х8000"К

    Номер операції

    Кількість, т

    Ціна, грн

    Сума, грн.

    Номер операції

    Кількість, т

    Ціна, грн

    Сума, грн.

    Сальдо початкове

    4

    6 000

    24 000

    7

    3

    6 000

    18 000

    Обороти

    3

    18 000

    Сальдо кінцеве

    1

    6 000

    Оборотну відомість за аналітичними рахунками до синтетичного рахунка 20 "Виробничі запаси" (кількісно-сумової форми) наведено у табл. 5.8.

    Таблиця 5.8.

    Оборотна відомість за аналітичними рахунками до синтетичного рахунка 20 "Виробничі запаси" за ______ 201_ р.

    Наймену-вання (шифр) рахунку

    Од. вим.

    Ціна, грн.

    Залишок на 01._.201_р.

    Обороти за листопад

    Залишок на 30._.201_р.

    Дебет

    Кредит

    к-сть

    сума, грн.

    к-сть

    сума, грн.

    к-сть

    сума, грн.

    к-сть

    сума, грн.

    20101

    т

    5 000

    0,72

    3 600

    4

    20 000

    -

    -

    4,72

    23 600

    20102

    т

    6 000

    4

    24 000

    -

    -

    3

    18 000

    1

    6 000

    Разом

    шт.

    х

    х

    27 600

    х

    20 000

    х

    18 000

    х

    29 600

    В оборотній відомості кількісно-сумової форми загальні підсумки мають лише графи "сума", а кількісні показники не підсумовуються. У рівності підсумків оборотів і сальдо за всіма аналітичними рахунками і за синтетичним рахунком (в нашому випадку 20 "Виробничі запаси") виявляється взаємозв'язок між синтетичним рахунком і відкритими до нього аналітичними рахунками.

    Тема 6. Документація та інвентаризація

    6.1. Сутність і значення документації.

    6.2. Зміст та порядок оформлення документів.

    6.3. Класифікація документів.

    6.4. Етапи організації документообігу.

    6.5. Інвентаризація як елемент методу бухгалтерського обліку.

    6.1. Сутність і значення документації

    Документація це основа обліку. Документування господарських операцій є важливою ланкою облікової роботи. Це початок і основа бухгалтерського обліку. Без належно оформленого документа не може бути бухгалтерського запису, від нього залежать повнота і достовірність облікової інформації для користувачів.

    Жодна операція не може бути врахована, якщо на неї немає належним чином складеного й оформленого документа. За допомогою документації контролюється правильність всіх проведених операцій.

    Бухгалтерський документ являє собою письмове свідоцтво дійсного здійснення господарської операції, а також права на її здійснення.

    Документація представляє собою сукупність документів, які складаються на всі господарські операції. Документація є важливим елементом методу бухгалтерського обліку, оскільки служить для первинного спостереження за господарськими операціями, і є обов'язковою умовою для відображення їх в обліку.

    Первинне спостереження, документування та документація відіграють важливу роль в управлінні діяльністю підприємства, а саме (Швець):

    дають уявлення про фактичний стан господарських засобів та їх зміни у процесі кругообігу засобів;

    забезпечують прозорість у роботі підприємства та контроль наявності та руху майна і коштів;

    є юридичним (правовим) свідченням господарських операцій, що здійснюються;

    є важливим джерелом контролю для зовнішніх і внутрішніх користувачів при проведенні ревізії, аудиту, аналізу господарської діяльності.

    Крім того, документи мають і практичне значення для контролю за доцільністю і законністю господарських операцій, за збереженням майна господарства, раціональним його використанням.

    6.2. Зміст та порядок оформлення документів

    Основні вимоги щодо складання документів регламентуються статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність Україні" від 16 липня 1999 p. №°996-XIV Із змінами, внесеними згідно із Законом N 5463-VI ( 5463-17 ) від 16.10.2012. Згідно цього Закону первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій, є підставою для бухгалтерського обліку цих операцій та мають бути складені під час господарської операції.

    Первинні документи мають бути складені на паперових або машинних (електронних) носіях. Відповідно до цього існують і вимоги до змісту й оформлення документів.

    Сучасні інформаційні технології здатні швидко одержувати інформацію і обмінюватися нею. Електронний документ може бути доказом, якщо його складено з дотриманням усіх вимог і можна довести його цілісність і справжність. На сьогодні електронний документообіг і цифровий підпис набули широкого розповсюдження у сфері проведення банківських операцій і комерційних операцій електронної торгівлі.

    Використання електронного документообігу і цифрового підпису регулюється Законами України "Про електронні документи та електронний документообіг" від 22 травня 2003 р. N°851-IV Із змінами, внесеними згідно із Законом N 2599-IV (2599-15) від 31.05.2005, ВВР, 2005, N 26, ст.349, "Про електронний цифровий підпис" від 22 травня 2003 р. №º852-IV [19].

    Електронний документ – документ, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов'язкові реквізити документа [19].

    Склад та порядок розміщення обов'язкових реквізитів електронних документів визначається законодавством.

    Електронний документ може бути створений, переданий, збережений і перетворений електронними засобами у візуальну форму.

    Візуальною формою подання електронного документа є відображення даних, які він містить, електронними засобами або на папері у формі, придатній для приймання його змісту людиною.

    Згідно Закону №º996 обов’язковими реквізитами для будь-якого первинного бухгалтерського документа є [20]:

    назва документа (форми);

    дата і місце складання;

    назва підприємства, від імені якого складено документ;

    зміст та обсяг господарської операції; одиниця виміру господарської операції;

    посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

    особистий підпис або інший знак, що дає змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

    Залежно від характеру операцій до первинних документів можуть бути внесені додаткові реквізити:

    ідентифікаційний код підприємства чи особи;

    номер документа;

    підстава для здійснення операції;

    дані про документ, що засвідчує особу;

    інші додаткові реквізити.

    При відсутності у первинному документі будь-якого обов'язкового реквізиту документ вважається недійсним і не може бути підставою для оформлення операцій у бухгалтерському обліку.

    Таким чином, можна узагальнити, що основними вимогами для оформлення первинних бухгалтерських документів є такі:

    первинні документи мають бути складені в момент здійснення операції, а якщо це неможливо, безпосередньо після її закінчення;

    документи складають на бланках типових форм, затверджених Держкомстатом України, або на бланках спеціалізованих форм, затверджених відповідними міністерствами і відомствами, а також виготовлених самостійно, які мають містити обов'язкові реквізити типових або спеціалізованих форм;

    у разі складання та зберігання первинних документів на машинних носіях інформації підприємство зобов'язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їхніх повноважень, передбачених законами;

    записи в первинних документах роблять у темному кольорі чорнилом, кульковою ручкою, друкарськими засобами чи принтером, що забезпечує зберігання цих записів протягом встановленого терміну зберігання документа;

    вільні рядки в первинних документах прокреслюють;

    у грошових документах суми проставляють цифрами і прописом,

    перше слово суми записують скраю і з великої літери;

    кожен первинний документ має містити дані про посаду, прізвище і підписи осіб, відповідальних за його оформлення;

    керівник підприємства затверджує перелік осіб, які мають право давати дозвіл (підписувати первинні документи) на здійснення господарських операцій, пов'язаних з відпуском товарно-матеріальних цінностей, майна, видачею грошових коштів і документів. Коло таких осіб, як правило, обмежене;

    забороняється приймати до виконання документи на господарські операції, які суперечать законодавчим і нормативним актам, встановленому порядку обліку коштів і матеріальних цінностей, завдають шкоди власникам;

    помилки в первинних документах (окрім банківських і касових) виправляють коректурним способом, тобто неправильний текст або суму закреслюють тонкою рискою так, щоб можна було прочитати закреслене, а зверху пишуть правильний текст або суму. Виправлення помилок має бути затверджено підписом "виправлено" і підтверджено підписом осіб, які підписали цей документ із зазначенням дати виправлення. У банківських і касових документах помилки не виправляють. Якщо в таких документах допущено помилку, їх анулюють, а замість них оформлюють нові;

    відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи;

    первинні документи можуть бути вилученими у підприємства тільки за постановою уповноважених державних органів відповідно до чинного законодавства України. З дозволу і в присутності представників органів, які здійснюють вилучення, посадові особи підприємства можуть зняти копії та скласти реєстр документів, що вилучаються, із зазначенням підстав і дати вилучення.

    Велике значення у виконанні цих вимог мають уніфікація та стандартизація документів.

    Під уніфікацією документів розуміють розробку єдиних зразків документів для оформлення однотипних господарських операцій на підприємствах, в організаціях і установах незалежно від виду діяльності та форм власності. Так, уніфіковано всі банківські та касові документи, бланки авансових звітів та посвідчень на відрядження, товарно-транспортних накладних, розрахунково-платіжних відомостей, податкових накладних та інших документів. Уніфікація документів забезпечує широту використання, можливість всебічного опрацювання на ПЕОМ, масове тиражування бланків, що здешевлює їхню вартість.

    Під стандартизацією документів розуміють встановлення для бланків однотипних документів однакових, найбільш раціональних розмірів і форми із завчасним визначенням розміщення відповідних реквізитів [12]. Друкування стандартних бланків документів великими тиражами дає значну економію паперу, здешевлює їх виготовлення. Розробляє і затверджує типові форми первинного обліку Державний комітет статистики (Держкомстат) України.

    6.3. Класифікація документів

    Суть документів і їх місце в господарській діяльності підприємства відображаються у їх класифікації, поділі на групи за певними ознаками схожості й відмінності, кожна з яких несе змістове навантаження [12].

    Документи класифікують наступним чином:

    За місцем складання бухгалтерські документи поділяють на внутрішні і зовнішні. Внутрішні документи оформляють (виписують) на підприємстві й одразу застосовують. До них належать: авансові звіти підзвітних осіб, табелі обліку використання робочого часу, інвентарні картки основних засобів, прибуткові ордери тощо. Зовнішні документи складають на стороні, їх отримують від інших підприємств і організацій. На вході обов'язково реєструють, оформляють, як правило, на бланках уніфікованих форм. До них належать: рахунки-фактури, платіжні доручення, виписки банків, постанови, листи, угоди тощо.

    За призначенням документи поділяють на розпорядчі, виконавчі, бухгалтерського оформлення та комбіновані. Розпорядчими є документи, які містять розпорядження (наказ, завдання) на здійснення певної господарської операції. До них належать: накази про прийняття та звільнення з роботи, чеки на отримання готівки в касі банку, платіжні доручення банку на перерахування коштів, довіреність на отримання матеріальних цінностей тощо. Виконавчими є документи, де підтверджується факт здійснення господарської операції, її виконання певною особою, що подала документ. До них належать: авансові звіти, виписки банків, касові прибуткові й видаткові ордери, акти, квитанції та ін. Документи бухгалтерського оформлення складаються на основі виконавчих та розпорядчих документів самими працівниками бухгалтерії. Самостійного значення не мають, але необхідні в обліковому процесі. До таких документів належать: меморіальні ордери, бухгалтерські довідки, різні розрахунки (амортизації, розподілу витрат, звітні калькуляції) та ін. Комбіновані документи поєднують функції перелічених вище документів (розпорядчих, виконавчих, бухгалтерського оформлення). До них належать: авансові звіти, вимоги, наряди та ін. Прикладом комбінованого документа може бути і видатковий касовий ордер, в якому міститься розпорядження керівника про видачу готівки та підтвердження про її фактичну видачу та отримання підписами касира та отримувача грошей.

    За порядком складання документи поділяють на первинні й зведені. Первинні документи складають у момент здійснення господарської операції (прибуткові та видаткові касові ордери, накладні, акти прийому робіт та ін.). Зведені документи складають на підставі однорідних первинних документів шляхом групування і узагальнення та балансової ув'язки їх показників (звіти касира, авансові звіти, товарні звіти, платіжні відомості та ін.).

    За способом використання документи поділяють на разові та накопичувальні. Разові документи фіксують одномоментно одну або декілька господарських операцій (ордери, вимоги, акти та ін.). Накопичувальні документи формують інформацію про однорідні господарські операції за певний відрізок часу (день, декаду, місяць). Такі документи використовують багаторазово. До них належать: табель обліку робочого часу, лімітно-забірна картка, відомість випуску готової продукції, багатоденні наряди та ін. На відміну від разових, накопичувальні документи використовують з метою обліку після того, як у них записано останню операцію і підведений підсумок всіх записів.

    За змістом документи поділяють на грошові, розрахункові, матеріальні. Грошовими документами оформляють операції, пов'язані з грошовими коштами. До них належать видаткові й прибуткові касові ордери, банківські чеки та ін. Розрахунковими документами оформляють розрахунки між фізичними і юридичними особами (рахунок-фактура, платіжне доручення, квитанції та ін.). Матеріальними документами оформляються операції пов'язані з рухом матеріальних цінностей (прибутковий ордер, вимога-накладна, лімітно-забірна картка та ін.).

    Із загальної характеристики документів видно, що кожен документ належить водночас до різних класифікаційних груп. Так, акт приймання-передачі основних засобів є одночасно матеріальним, виконавчим, первинним, разовим і внутрішнім документом; рахунок-фактура постачальника – виконавчий, разовий, зовнішній; видатковий касовий ордер – комбінований, первинний, разовий і внутрішній та ін. Класифікація документів за розглянутими ознаками дає змогу правильно зрозуміти їх зміст, призначення і використання для відображення господарських операцій підприємства.

    6.4. Етапи організації документообігу

    Первинні документи проходять певний шлях з моменту їх складання або одержання від інших підприємств до передачі в архів на зберігання. Певний порядок організації складання й опрацювання документів відображає документообіг.

    Тому, документообіг – це рух первинних документів, а саме створення або одержання від інших підприємств, установ, прийняття до обліку, обробка та передача їх в архів.

    Згідно з Законом про бухгалтерський облік підприємство на свій власний розсуд затверджує правила документообігу і технологію обробки облікової інформації.

    Організацією документообігу на підприємстві займається головний бухгалтер чи бухгалтер, який розробляє правила і технологію обробки облікової інформації. Технологія визначає основні етапи проходження документів: складання первинних документів або реєстрація тих, що надійшли зі сторони, облікова обробка та реєстрація документів; передача документів на зберігання до архіву.

    Організаційно весь документообіг на підприємстві відображаються у його графіку, який оформляють у вигляді схеми або переліку робіт зі створення, перевірки й обробки документів, передачі їх у бухгалтерію, архів.

    У графіку документообігу відображають:

    назву підрозділів, через які проходять документи;

    посади виконавців щодо оформлення та обробки первинних документів;

    мінімальні та максимальні терміни перебування документів у підрозділів або у виконавців;

    термін здачі первинних документів після складання, обробки в архів.

    Графік документообігу розробляється головним бухгалтером і затверджується керівником. Вимоги головного бухгалтера щодо порядку складання і подання до бухгалтерії та опрацювання документів є обов'язковими для всіх підрозділів і служб підприємства.

    Документуванням господарських операцій займаються не тільки бухгалтери, але й оперативні працівники підприємства (касири, комірники, майстри та ін.).

    Згідно Положення №º88 “Про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку” кожному виконавцю видають витяг з графіка документообігу, в якому наводиться перелік первинних документів, що відносяться до функціональних обов'язків виконавця, термін їх подання і перелік служб (підрозділів) підприємства, в які передаються ці документи [45]. Витяг із графіка документообігу підприємства наведено в табл. 6.1.

    Графіком документообігу передбачена оптимальна кількість підрозділів і виконавців, через які проходить кожен первинний документ, мінімальний строк його перебування в підрозділі. Це буде сприяти поліпшенню облікової роботи, посиленню контрольної функції бухгалтерського обліку, підвищенню рівня його механізації й автоматизації, своєчасному складанню бухгалтерської, статистичної, податкової й внутрівиробничої звітності.

    Таблиця 6.1.

    Графік документообігу на підприємстві

    Назва первинного документу

    Складання та оформлення документу

    Обробка документу

    Передача на зберігання в архів

    Час складання

    Виконавці

    Відповідальна особа

    Акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів

    У момент надходження, переміщення й вводу в експлуатацію

    приймальною комісією й передається в бухгалтерію

    Бухгалтер з обліку основних засобів

    Після складання річного звіту

    Акт списання основних засобів

    У момент ліквідації, продажу основних засобів

    ліквідаційною комісією й передається в бухгалтерію

    Бухгалтер з обліку основних засобів

    Після складання річного звіту

    Прибутковий ордер

    В момент надходження ТМЦ на склад

    Завідувач складу

    Бухгалтер з обліку запасів

    Після складання річного звіту

    При надходженні документів до бухгалтерії проводять їх перевірку:

    за формою (формальна перевірка заповнення всіх реквізитів, відповідності стандарту і формі документа, своєчасності складення документа і подання до бухгалтерії);

    за змістом (змістовна перевірка правильності відображення господарської операції, її відповідність законодавчим та нормативним вимогам, інтересам власника чи підприємства);

    арифметична (перевірка правильності проставлених цін і тарифів, розрахованих сум і підсумків).

    Перевірені бухгалтерією документи проходять облікову реєстрацію.

    Процес обробки в бухгалтерії прийнятих від виконавців бухгалтерських документів включає три етапи:

    розцінка (таксування) полягає у проставлені у відповідних графах документа ціни і суми, тобто переведення натуральних і трудових вимірників у грошовий здійснюється в самому документі шляхом множення показника на ціну. Ця операція характерна для документів, якими оформлюють рух матеріальних цінностей (вимоги-накладні, лімітно-забірні карти тощо), оскільки в момент їх складання записують тільки кількісні показники. Документи, в яких проставлено ціну та суму, не підлягають розцінці. У результаті розцінки здійснюється оцінка господарської операції у грошовому вимірнику.

    групування полягає в об'єднанні однорідних за змістом первинних документів у групи з метою підготовки зведених даних (за складами, цехами, замовленнями, касами тощо) і спрощення ведення первинного обліку. Документи, згруповані за певними ознаками однорідності в накопичувальні та групувальні відомості, істотно скорочують подальші реєстраційні операції.

    бухгалтерська проводка передбачає вказування у первинних або згрупованих документах (відомостях) бухгалтерської проводки (кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку), яку в майбутньому буде відображено в регістрах бухгалтерського обліку, а потім у звітності. Здебільшого первинні документи, накопичувальні та групувальні відомості, меморіальні ордери містять для зазначення кореспондуючих рахунків спеціальні графи.

    Оформлені бухгалтерськими кореспонденціями документи обліку використовують для подальшого відображення господарських операцій, що в них містяться, у регістрах синтетичного й аналітичного обліку. На цьому практично завершується облікова робота з первинними бухгалтерськими документами. Первинні документи, виконавши свою обліково-аналітичну функцію, підлягають передачі в архів.

    Розрізняють поточні та постійні архіви. Поточний архів організовують безпосередньо в бухгалтерії для зберігання документів звітного року, оскільки в поточному році часто є потреба звертатися до нього за довідками й інформацією. Поточний архів міститься у спеціальних закритих шафах. Постійний архів розміщується у спеціально обладнаному приміщенні й призначений для зберігання не тільки бухгалтерських документів і звітів, а й справ інших підрозділів і служб підприємства. Всі прийняті на зберігання справи реєструють в архівній книзі, що полегшує пошук документів чи справу в разі необхідності.

    Відповідно опрацьовані систематизовані у хронологічному порядку, прошиті й марковані ярликами документи з поточного архіву передають у постійний після закінчення звітного року. Первинна документація зберігається в архіві окремо від облікових регістрів.

    Терміни зберігання документів у постійному архіві визначено Головним архівним управлінням при Кабінеті Міністрів України.

    Встановлено наступні терміни зберігання:

    для первинних документів, що фіксують факт виконання господарських операцій і є підставою для бухгалтерських і податкових записів, повинні зберігатися у спеціальних приміщеннях або сейфах протягом трьох років, а точніше — 1095 днів;

    розрахунково-платіжних відомостей, актів документальних ревізій, податкових та інших перевірок – 5 років;

    особових рахунків робітників та службовців, студентів – 75 років;

    статути та положення, бухгалтерські звіти і баланси зберігаються постійно.

    Після закінчення встановлених термінів зберігання документи, що мають особливо важливе значення, передають на безстрокове зберігання до державного архіву, а інші документи підлягають знищенню спеціальною комісією за актом з відповідною відміткою в архівній книзі.

    6.5. Інвентаризація як елемент методу бухгалтерського обліку

    При здійснені тих чи інших операцій не всі такі явища, як усушка або утруска товарно-матеріальних цінностей, стихійні лиха, помилки в обліку або описки в первинних документах, розкрадання, псування, зловживання тощо можуть бути відображені в первинних документах. У зв'язку з цим виникає об'єктивна необхідність у постійному спостереженні за активами та зобов’язаннями підприємства та підтвердженню правильності й достовірності бухгалтерського обліку та звітності. Цього досягають за допомогою інвентаризації.

    Інвентаризація – це забезпечення відповідності облікових даних щодо активів або зобов’язань підприємства їх фактичній кількості.

    Вона є одним із елементів метода бухгалтерського обліку і виступає як обов’язкове доповнення до первинної документації господарських операцій.

    Інвентаризація є одним з радикальних методів контролю за збереженням активів підприємства й у той же час діючим способом нагляду за роботою матеріально відповідальних осіб.

    Інвентаризація проводиться шляхом перепису, перерахуванням, виміру, оцінки підрахунків тощо всіх залишків засобів (матеріальних, грошових) в натурі та зіставляють з даними бухгалтерського обліку. Це дає змогу встановити розходження між даними обліку і фактичною наявністю засобів, тобто лишки або нестачі, які оформляють відповідними документами і відображають в обліку.

    Згідно Інструкції по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, документів і розрахунків, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 11.08.1994 р. №º69 Із змінами, внесеними згідно з Наказами Мінфіну N 1116 від 08.09.2011, основними завданнями інвентаризації є [22]:

    виявлення фактичної наявності господарських засобів, зокрема матеріальних цінностей у натурі;

    установлення лишку або нестачі цінностей і коштів шляхом зіставлення фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку;

    виявлення товарно-матеріальних цінностей, які частково втратили свою первісну якість, застаріли і не використовуються;

    перевірка дотримання умов і порядку зберігання господарських засобів;

    перевірка достовірності й реальності вартості зарахованих на баланс активів і пасивів підприємства.

    Згідно з Законом України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України” об’єкти та періодичність проведення інвентаризації визначаються керівником підприємства, крім випадків, коли її проведення є обов’язковим згідно діючого законодавства.

    Проведення інвентаризації активів та зобов’язань підприємства обов’язкове:

    перед складанням річної фінансової звітності;

    зміни матеріально-відповідальної особи;

    встановлення фактів зловживань, розкрадань, псувань цінностей;

    пожежах, стихійного лиха, техногенних аварій;

    ліквідації підприємств та в інших випадках.

    В залежності від періодичності проведення інвентаризацію поділяють на планову і позапланову. Планова інвентаризація здійснюється за раніше складеним планом відповідно до розробленого і затвердженого графіка її проведення (наприклад, перед складанням річного звіту) та її головною задачею є дослідження загального стану справ облікової роботи підприємства. Повна інвентаризація, звісно, дає широку інформацію, проте не завжди доцільна через свою трудомісткість. Позапланову інвентаризацію проводять без попередньої підготовки в разі розпорядження керівника підприємства, на вимогу слідчих або контролюючих органів, у разі ревізії або зміни матеріально відповідальних осіб.

    За повнотою охоплення перевіркою засобів, коштів і розрахунків, інвентаризацію поділяють на повну і часткову [17].

    Повна інвентаризація передбачає суцільну перевірку всіх засобів та джерел підприємства. Часткова інвентаризація охоплює певну частину засобів і джерел, наприклад, наявність грошей у касі, готової продукції на складі, незавершеного виробництва тощо. Найбільш ефективними є раптові часткові інвентаризації, оскільки вони підвищують відповідальність матеріально відповідальних осіб щодо своєчасного оприбуткування й списання матеріальних цінностей, правильності їх зберігання, запобігають зловживанням.

    В залежності від способу проведення інвентаризації бувають суцільними, вибірковими та контрольними. Суцільна інвентаризація передбачає перевірку всіх об’єктів обліку та здійснюється як в повній так і частковій формі. Вибіркова інвентаризація охоплює тільки окремі найменування цінностей на складі і доречна тоді, коли нещодавно проводилася повна інвентаризація. Контрольна інвентаризація є різновидністю вибіркової інвентаризації, проводиться в період повної суцільної інвентаризації одразу після її закінчення і повинна охоплювати не менш 10 % загальної кількості найменувань цінностей, які внесені в опис.

    Для проведення інвентаризаційної роботи на підприємствах за наказом керівника створюють постійно діючі інвентаризаційні комісії у складі керівників структурних підрозділів, головного бухгалтера, матеріально відповідальних осіб. Очолює комісію керівник підприємства або його заступник. На підприємствах з великим обсягом інвентаризаційних робіт та розгалуженою структурою за наказом керівника можуть створюватися робочі інвентаризаційні комісії, які проводять інвентаризацію безпосередньо в місцях зберігання та виробництва матеріальних цінностей і у структурних підрозділах підприємства.

    Інвентаризацію проводять, як правило, на перше число місяця, що полегшує наступне порівняння її результатів з показниками обліку. До початку інвентаризації матеріально відповідальні особи проводять певну роботу щодо відображення всіх первинних документів з вибуття й оприбуткування цінностей і коштів у книгах і регістрах.

    У процесі інвентаризації, яка відбувається шляхом підрахунку, зважування, обмірювання, визначають фактичну наявність об'єктів інвентаризації, дані про які записують в інвентаризаційному описі, який підписують усі члени комісії. При проведенні інвентаризації неодмінно повинна бути присутня матеріально відповідальна особа. Вона дає розписку, що всі прибуткові й видаткові документи стосовно обліку матеріальних цінностей здано до бухгалтерії. На час проведення інвентаризації діяльність підрозділу (комори, складу, сховища), як правило, припиняється. Інвентаризаційні описи складають у декількох примірниках, один з яких передають матеріально відповідальній особі, при цьому матеріально відповідальна особа на кожному описі ставить свій підпис про матеріальну відповідальність за перелічені в ньому цінності. Дані інвентаризаційних описів порівнюють з даними бухгалтерського обліку і складають порівняльні відомості, де визначають результат інвентаризації. Внаслідок такого порівняння встановлюють відповідність або невідповідність облікових і фактичних даних, тобто:

    а) фактичний і бухгалтерський запис збігаються;

    б) фактичний залишок менше облікового – нестача;

    в) фактичний залишок більше облікового – лишок.

    Матеріально відповідальні особи повинні дати інвентаризаційній комісії письмові пояснення щодо причин нестач та надлишків.

    Свої висновки і пропозиції щодо врегулювання інвентаризаційних різниць комісія оформляє протоколом і подає на затвердження керівнику підприємства, який у 5-денний термін розглядає і затверджує протокол.

    Затверджені результати інвентаризації відображають у бухгалтерському обліку в тому місяці, в якому закінчено інвентаризацію, але не пізніше грудня звітного року.

    Результати інвентаризації відображають в обліку в такому порядку:

    лишки основних засобів, товарів і матеріалів, цінних паперів, коштів, іншого майна підлягають оприбуткуванню та зарахуванню відповідно до доходів діяльності або збільшення фінансування;

    нестачу цінностей у межах затверджених норм природного убутку списують за рішенням керівника підприємства на витрати або на зменшення фінансування;

    понаднормові нестачі цінностей, а також втрати від псування відносять на винних осіб за цінами, за якими розраховують розмір шкоди;

    понаднормові втрати і нестачі матеріальних цінностей та готової продукції, якщо винних не встановлено, зараховують на збитки або зменшення фінансування.

    Згідно Порядку визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22 січня 1996 року N 116 розмір збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей визначається шляхом проведення незалежної оцінки відповідно до національних стандартів оцінки.

    Таким чином, документація та інвентаризація є важливими складовими бухгалтерської методології, оскільки формують облікову інформацію, яку належним чином буде оброблено і представлено у звітності підприємства внутрішнім і зовнішнім користувачам для потреб управління.

    Тема 7. Оцінювання і калькулювання в системі бухгалтерського обліку

     

    7.1. Сутність та значення вартісної оцінки.

    7.2. Оцінка об'єктів обліку.

    7.3. Калькулювання в системі бухгалтерського обліку.

     

    7.1.Сутність та значення вартісної оцінки

    Бухгалтерський облік, на відміну від інших видів обліку, відображає ресурси підприємства, джерела їх утворення та господарські процеси у грошовому виразі, або іншими словами у вартісному вимірюванні. Таким чином, можна стверджувати, що бухгалтерський облік відображає ті засоби, процеси та явища, які підлягають вартісному вимірюванню.

    З цією метою використовують такі елементи методу бухгалтерського обліку як оцінка та калькуляція.

    Іноді калькуляцію розглядають як частину оцінки, або спосіб оцінки, обмежуючи її тільки рамками визначення собівартості продукції. Тому для більш глибокого розуміння особливостей методу бухгалтерського обліку необхідно чітко визначити поняття "вартісне вимірювання", "грошове вираження", "оцінка", "калькуляція".

    Грошове вираження – це вимірювання господарських засобів, їх джерел та господарських процесів у грошовій одиниці (гривнях та копійках).

    Аналогічне значення має і поняття вартісне вимірювання. У зв'язку з цим правильно характеризувати бухгалтерський облік як такий, якому обов'язково властиве вартісне вимірювання, що передбачає використання грошового вимірника [17].

    Будь-який об'єкт або подія мають певні властивості, які можна виміряти, виходячи з поставленої мети оцінки.

    У різних джерелах поняття оцінки визначають по-різному. Зустрічається визначення оцінки як способу вираження у грошовому вимірюванні господарських операцій, інші джерела визначають її як спосіб вираження у грошовій одиниці витрат живої й уречевленої праці, вкладеної в окремі види засобів і процесів.

    Концептуальна основа складання та подання фінансових звітів міжнародних стандартів бухгалтерського обліку містить таке формулювання оцінки: це процес визначення грошових сум, за якими мають визнавати і відображати елементи фінансових звітів у балансі та звіті про прибутки і збитки.

    Оскільки основними елементами балансу є активи та джерела їх утворення, можна стверджувати, що оцінка – це спосіб вартісного вимірювання господарських засобів підприємства та джерел їх утворення.

    Для забезпечення правильності відображення об'єктів обліку та достовірність оцінки вона має відповідати наступним основним вимогам: реальність (адекватність), єдність (тотожність) та цілеспрямованість оцінки.

    Реальність (адекватність) оцінки забезпечує об'єктивну відповідність грошового вираження об'єктів обліку їх фактичній величині (витратам живої та уречевленої праці, що вкладена в об’єкт оцінки), відображення у грошовому вимірнику дійсної величини господарських засобів і операцій. Адекватність оцінки вимагає точного обчислення фактичної собівартості всіх об'єктів обліку, що має підтверджуватися результатами інвентаризації, а за необхідності проведенням переоцінки.

    Єдність (тотожність) оцінки забезпечує однаковість і незмінність оцінки однакових об’єктів обліку протягом тривалого часу і на всіх суб'єктах господарювання (підприємствах, організаціях, установах). Єдності оцінки досягають встановленням обов'язкових положень (стандартів), інструкцій, правил обліку і калькулювання.

    Цілеспрямованість оцінки полягає в дотриманні обраної мети оцінки, яка має забезпечити її адекватність та тотожність.

    Система вартісних оцінок, що застосовується в економічних та господарських процесах, має багатофункціональний характер. Оцінка в бухгалтерському обліку необхідна в обліку господарських процесів постачання, виробництва, реалізації, а також при виникненні прав і зобов'язань; при здійсненні таких операцій, як застава, страхування, інвестування, переоцінка активів, при створенні, об'єднанні, ліквідації підприємства; при виконанні права успадкування, виконанні судового рішення тощо.

    Цією обставиною пояснюється існування різноманітних грошових оцінок: економічних, юридичних, експертних, статистичних, страхових (актуарних).

    Економічні оцінки використовують, визначаючи цінність майна при його реалізації чи придбанні; вони мають, як правило, калькуляційний характер.

    Юридичні оцінки можуть бути визначені, виходячи з укладених угод (договорів), обумовлених необхідністю відшкодування заподіяної шкоди.

    Статистичні оцінки, що використовуються в макроекономічному аналізі, характеризують сукупність об'єктів за деякими середніми величинами.

    Експертні оцінки – це самостійний вид оцінки в бухгалтерському обліку, їх проводять, як правило, фахівці, а тому такі оцінки можуть бути дещо суб'єктивними.

    Страхові (актуарні) оцінки, що застосовуються в страхуванні, розраховують індивідуально для кожного страхового об'єкта та остаточно встановлюються після перевірки страховою організацією даних, наданих їй страхувальником.

    В бухгалтерському обліку при оцінці його об’єктів застосовують різні бази (способи) оцінки.

    Стандарти бухгалтерського обліку передбачають можливість декількох різних основ оцінки одночасно з різним ступенем та в різних комбінаціях. Виділяють такі бази оцінки:

    історична (фактична) собівартість. Активи відображаються за сумою сплачених грошових коштів та їх еквівалентів або за справедливою вартістю компенсації, виданої, щоб придбати їх, на момент придбання. Зобов'язання відображаються за сумою надходжень, отриманих в обмін на зобов'язання або за сумою грошових коштів, що, як очікується, будуть сплачені з метою погашення зобов'язання під час звичайної діяльності підприємства;

    поточна собівартість. Активи відображаються за сумою грошових коштів або їх еквівалентів, яку було б сплачено в разі придбання такого ж або еквівалентного активу на поточний момент. Зобов'язання відображаються за недисконтованою сумою грошових коштів або їх еквівалентів, яка була б необхідна для погашення зобов'язання на цей момент;

    вартість реалізації (погашення). Активи відображаються в обліку за сумою грошових коштів або їх еквівалентів, яку можна було б отримати на поточний момент шляхом продажу активу в ході звичайної реалізації. Зобов'язання відображаються за вартістю їх погашення, тобто за недисконтованою сумою грошових коштів, яку, як очікується, буде сплачено для погашення зобов'язань під час звичайної діяльності підприємства;

    теперішня вартість. Активи відображаються за теперішньою дисконтованою вартістю майбутніх чистих надходжень грошових коштів, які, як очікується, має генерувати об'єкт обліку під час звичайної діяльності підприємства. Зобов'язання відображаються за теперішньою дисконтованою вартістю майбутніх чистих відтоків грошових коштів, які, як очікуються будуть необхідні для погашення зобов'язань під час звичайної діяльності підприємства.

    На підставі принципу історичної (фактичної) собівартості, основою оцінки найчастіше приймається історична собівартість – оцінка на основі витрат на виробництво чи придбання активів. Історична собівартість, як правило, комбінується з іншими основами оцінки. Так, стандарти обліку вимагають відображати запаси за нижчою із двох оцінок – собівартістю (історичною) або чистою вартістю реалізації. Таке поєднання способів оцінки випливає з принципу обачності.

    Ринкові цінні папери, а також інші активи, за якими існує активний ринок, можна відображати за ринковою вартістю.

    Вибір оцінки підприємством залежить від вимог національних стандартів обліку, економічної доцільності, а також чинного законодавства.

    Для кожного виду активів, як правило, визначаються декілька ситуацій, в яких здійснюється оцінка активів: оцінка при придбанні, оцінка при вибутті, оцінка на дату балансу (на кінець звітного періоду). Оцінка придбання здійснюється за первісною вартістю, яка, як правило, є історичною (фактичною) собівартістю активу, за якою він зараховується на баланс підприємства.

    Також при оцінці активів може використовуватися такий спосіб оцінки, як оцінка за справедливою вартістю – сума, за якою можна здійснити обмін активу або оплату зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами. Оцінка за справедливою вартістю має застосовуватися, коли первісну вартість активу неможливо визначити достовірно, наприклад, при безоплатному одержанні активів, внесенні активів до зареєстрованого капіталу (узгоджена із засновниками вартість), обміні активами тощо.

     

    7.2. Оцінка об'єктів обліку

    Розглянемо оцінку об’єктів бухгалтерського обліку.

    Основні засоби, нематеріальні активи та інші необоротні матеріальні активи. Придбані (створені) основні засоби, нематеріальні активи та інші необоротні матеріальні активи зараховують на баланс підприємства за первісною вартістю, яка представляє собою історичну собівартість цих об’єктів у сумі грошових коштів або справедливу вартість активів, сплачених (переданих) на дату їх придбання (створення). Первісна вартість включає фактичні витрати на придбання (створення) основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів та приведення їх до придатного для використання стану.

    Витрати на придбання (створення) цих необоротних активів, що сформували їх первісну вартість, в процесі використання об’єкту підлягають систематичному розподілу між звітними періодами – амортизації.

    Балансова (залишкова) вартість основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів визначається як різниця між первісною або переоціненою вартістю та сумою нарахованої амортизації.

    У процесі використання таких необоротних активів їхня первісна вартість може змінюватись. Первісна вартість збільшується на суму витрат, пов'язаних з поліпшенням об'єкта, яке приводить до збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від його використання. Крім того, підприємство може здійснювати переоцінку об'єктів основних засобів, нематеріальних активів за справедливою вартістю станом на 31 грудня звітного року.

    Капітальні інвестиції. Прикладом капітальних інвестицій може бути будівництво, яке здійснюється підприємством (не будівельною організацією) господарським чи підрядним способом, або процес придбання основних засобів, нематеріальних активів, який займає значний час. Оцінюють такі інвестиції за сумою фактичних витрат, пов'язаних з ними.

    Первісне визнання фінансових інвестицій здійснюється за їхньою історичною собівартістю, яка включає ціну придбання, комісійні винагороди, мито, податки, що не відшкодовуються підприємству, банківські збори; інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням інвестицій.

    Подальша оцінка фінансових інвестицій залежить від виду придбаних цінних паперів (інвестиції в цінні папери, які дають право власності, та інвестиції в боргові цінні папери) та від впливу інвестора на підприємство, акції якого він придбав.

    Довгострокові інвестиції в акції підприємства, на яке інвестор не має суттєвого впливу, оцінюють за нижчою з двох оцінок – собівартістю або ринковою вартістю, визначеною на основі інвестиційного портфеля. Неринкові цінні папери оцінюють за їхньою собівартістю протягом періоду їх утримання.

    Якщо інвестор має суттєвий вплив на об'єкт інвестування (асоційоване підприємство), то облік довгострокових фінансових інвестицій здійснюється або за собівартістю, або за методом участі в капіталі. Згідно з методом участі в капіталі балансова вартість інвестиції, яку спочатку оцінюють за собівартістю, збільшується (зменшується) відповідно до частки інвестора у власному капіталі об'єкта інвестування та зменшується на суму отриманих дивідендів.

    Інвестиції в підприємства, над якими інвестор здійснює контроль обліковуються або за собівартістю або за методом участі в капіталі.

    Інвестиції в боргові цінні папери оцінюють в обліку за собівартістю їх придбання. Якщо інвестиції в облігації мають довгостроковий характер, то різниця між вартістю їх придбання та погашення має амортизуватися з моменту придбання до закінчення строку їхньої дії. Балансова вартість таких довгострокових фінансових інвестицій дорівнює дисконтованій вартості їх погашення в майбутньому.

    Фінансову інвестицію, придбану та утримувану виключно тільки для продажу, оцінюють за методом собівартості.

    Запаси. Придбані або вироблені запаси оцінюються за первісною вартістю, яка визначається згідно з принципом історичної (фактичної) собівартості. Первісною вартістю виготовлених запасів (а також незавершеного виробництва) є їхня виробнича собівартість. Відповідно до П(С)БО 16 "Витрати", виробнича собівартість включає: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; розподілені загальновиробничі витрати [37].

    В інших випадках для оцінки запасів використовується в тому чи іншому варіанті справедлива вартість. На підприємствах роздрібної торгівлі для оцінки товарів використовують ціну реалізації.

    Запаси на дату балансу відображаються за найменшою із двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації. Чиста вартість реалізації – очікувана ціна реалізації запасів за умов звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію. Як правило, запаси відображаються за чистою вартістю реалізації, якщо вони зіпсовані, застаріли або іншим чином втратили первісно очікувану економічну вигоду.

    Дебіторська заборгованість. Оцінка дебіторської заборгованості залежить від виду цієї заборгованості. Заборгованість за товари, роботи, послуги визнається як актив одночасно з визнанням доходу від реалізації й оцінюється за первісною вартістю, яка дорівнює справедливій (контрактній) вартості. Поточна оцінка дебіторської заборгованості здійснюється за чистою реалізаційною вартістю, яка визначається як різниця між первісною вартістю та резервом сумнівних боргів.

    Грошові кошти та їх еквіваленти. Грошові кошти та їх еквіваленти в національній валюті оцінюються за номіналом (готівка, грошові кошти на рахунках в національній валюті), грошові кошти та грошові документи в іноземній валюті перераховуються в гривні на дату отримання або на дату складання звітності за курсом НБУ.

    Зобов'язання. Для оцінки зобов'язань можуть бути використані всі зазначені вище основи оцінки: історична собівартість зобов'язання, поточна собівартість зобов'язання, вартість погашення зобов'язання, теперішня вартість зобов'язання. Вибір способу оцінки залежить від характеру зобов'язання, його строковості, способу погашення.

     

    7.3. Калькулювання в системі бухгалтерського обліку

    Калькуляція як елемент методу бухгалтерського обліку являє собою спосіб вартісного вимірювання господарських процесів, в тому числі процесу постачання, виробництва продукції, її реалізації.

    Об'єктами калькулювання собівартості виробництва продукції є витрати виробництва, які реально виникають і які згруповані за відповідними ознаками для формування показників собівартості.

    Первинними елементними об'єктами обліку витрат на виробництво є витрати праці й матеріальних ресурсів при виконанні різних виробничих операцій, витрати на утримання та експлуатацію обладнання, приладів, будівель, на управління виробництвом. Відомості про ці первинні витрати за допомогою елементів методу бухгалтерського обліку й облікових процедур групуються й узагальнюються за різними ознаками, формуючи необхідні для управління облікові показники.

    Ці первинні облікові об'єкти утворюють певні елементи виробництва – економічні елементи витрат, тобто економічно однорідні первинні витрати, які не можна розкласти на складові. Виділяють такі економічні елементи витрат:

    матеріальні витрати;

    витрати на оплату праці;

    відрахування на соціальні заходи;

    амортизація;

    інші операційні витрати.

    Для обліку витрат за елементами у Плані рахунків бухгалтерського обліку передбачено окремий клас рахунків 8 "Витрати за елементами".

    Рахунки цього класу призначені для узагальнення інформації про витрати підприємства протягом звітного періоду і використовуються, головним чином, статистичними органами для розрахунку макроекономічних показників за системою національних рахунків, зокрема валового внутрішнього продукту (ВВП).

    Групування витрат за економічними елементами характеризує їх відношення до створення продукту, але не відображає мети і призначення виробничих витрат, їх доцільність, не повністю виявляє їх роль у технологічному процесі виробництва.

    Тому виникає необхідність перегрупування виробничих витрат, з метою виділити серед них основних – безпосередньо спрямованих на виробництво продукту, та витрат на обслуговування, управління, збут та реалізацію. Звідси виникає необхідність використання іншого об'єкту обліку витрат – за статтями собівартості: групування витрат за їх призначенням і роллю у процесі виробництва. Витрати, згруповані за статтями собівартості, – це об'єкт аналітичного обліку.

    Деталізація групування витрат за статтями собівартості залежить від специфіки виробничого процесу та потреб управління. Відповідно до П(С)БО 16 "Витрати" підприємство самостійно обирає перелік калькуляційних статей.

    Калькулювання – сукупність прийомів аналітичного обліку витрат на виробництво й розрахункових процедур визначення собівартості продукту. Калькулювання спрямовано на виявлення собівартості результату виробництва. Об'єктами калькулювання виступають продукти праці – види продуктів, напівфабрикатів, часткових продуктів (деталі, вузли) різного ступеня готовності, робіт, послуг, за якими необхідна інформація про їхню собівартість.

    Процес калькулювання включає наступні етапи: спочатку проводиться групування витрат, на другому етапі розподіляють витрати між об'єктами калькулювання та визначають собівартість продукції, робіт, послуг з відображенням собівартості виробів у калькуляції; на третьому етапі доцільно проаналізувати виконання плану із собівартості щодо нормативу та на основі визначених результатів внести відповідні корективи.

    Калькулювання як більш широке поняття включає такі частини: калькуляційний облік та калькуляцію [17]. Калькуляція – це спосіб розрахунку, визначена сукупність розрахункових процедур собівартості продукту. Одночасно калькуляція є і результатом калькулювання – визначеним і структурованим переліком витрат, які стосуються продукту. Від структури калькуляції залежать порядок калькуляційного обліку, система розрахунків і характеристика інформації, яку отримують в її результаті. Виділяють декілька класифікацій видів калькуляцій за різними ознаками. Можливі класифікації подано в табл. 7.1.

    Різні види калькуляцій складаються та використовуються залежно від системи обліку витрат, що прийнята на підприємстві, наявності даних і потреб керівництва.

    Другою складовою процесу калькулювання є калькуляційний облік – система аналітичного обліку витрат на виробництво в інтересах достовірного й точного калькулювання. Основне завдання системи калькуляційного обліку – повна локалізація прямих витрат за об'єктами калькулювання й облік непрямих витрат, який забезпечує найбільш достовірний їх розподіл.

    Таблиця 7.1

    Класифікації видів калькуляцій

    Ознака класифікації

    Види калькуляцій

    За призначенням і часом складання

    Попередні (проектні, планові, кошторисні), виконавчі (звітні, нормативно-звітні)

    За охопленням витрат або місцем здійснення

    Галузеві, внутрішньогосподарські, виробничі, повні, змінних витрат, технологічні

    За характером виробництва

    Масові, індивідуальні, проміжні

    За властивостями калькуляційного об'єкта

    Загальні, параметричні

    За характером вихідних даних

    Технічні, планові, нормативні, фактичні

    За методами калькулювання

    Позамовні, попередільні, попроцесні, нормативні

    Поєднання системи калькуляційного обліку та калькуляції здійснюється при застосуванні того чи іншого методу калькулювання.

    Метод калькулювання – це сукупність способів аналітичного обліку витрат на виробництво й прийомів обчислення собівартості калькуляційних об'єктів. Методи калькулювання відрізняються методикою калькуляційного обліку (замовленнями, переділами, продуктами) та способами калькуляції.

    Спосіб калькулювання – це конкретний перелік та порядок розрахунків для отримання остаточних відомостей та складання безпосередньо калькуляції як результату процесу калькулювання. Підприємство самостійно обирає один з можливих способів калькулювання: прямого розрахунку, сумування витрат, виключення витрат, розподілу витрат, нормативний спосіб.

    Таким чином, доскональне вивчення методів та способів калькулювання є одним з головних завдань фахівців будь-якого підприємства.

    Тема 8. Облік основних господарських процесів

    8.1. Господарські процеси як об’єкти бухгалтерського обліку.

    8.2. Облік процесу постачання.

    8.3. Облік процесу виробництва.

    8.4. Облік процесу реалізації і визначення фінансових результатів.

    8.1. Господарські процеси як об’єкти бухгалтерського обліку

    В сучасних умовах господарювання для здійснення своєї діяльності підприємствам необхідно постійно володіти інформацією щодо таких господарських операцій як придбання та використання виробничих запасів, основних засобів та нематеріальних активів, реалізації готової продукції в цілому та за окремими її видами, отриманням прибутку чи збитку та спроможності підприємства зі сплати по своїх зобов’язанням.

    Наприклад, кількість заготовлених (придбаних) виробничих запасів (сировини, матеріалів, палива тощо), виробленої та реалізованої готової продукції в цілому та за окремими її видами дає змогу раціонально вирішувати господарські завдання в процесі діяльності підприємства.

    При реалізації продукції поєднуються інтереси виробників і споживачів, оскільки реалізованою може бути тільки та продукція, яка відповідає попиту споживачів, певним їхнім вимогам. Це змушує підприємства підвищувати якість продукції, покращувати асортимент, припиняти виробництво продукції, яка не користується попитом.

    Від розміру прибутку залежить виконання зобов'язань перед бюджетом зі сплати податку з прибутку та за іншими платежами, створення резервного капіталу, поповнення власного капіталу. Порівнянням одержаних показників рентабельності з плановими, а також у динаміці за декілька звітних періодів або з показниками інших підприємств, що працюють в таких умовах, визначають ефективність діяльності господарства.

    Таким чином, можна відмітити, що в процесі діяльності підприємства спочатку забезпечують виробництво необхідними матеріальними та трудовими ресурсами, потім безпосередньо створюють продукцію або послуги, які згодом будуть реалізовані та визначено кінцевий фінансовий результат діяльності підприємства.

    Всі перераховані господарські операції відносяться до конкретних господарських процесів: процесу постачання, процесу виробництва та процесу реалізації.

    Під господарським процесом розуміють сукупність однорідних операцій, спрямованих на виконання певного господарського завдання [17].

    Господарські процеси або процеси операційного циклу – постачання (придбання), виробництво, реалізація (збут) відображають процес кругообігу капіталу, спричинений функціонуванням товарно-грошових відносин.

    Господарські процеси є найважливішими об'єктами бухгалтерського обліку, оскільки характеризують рух засобів у системі кругообігу капіталу. При цьому засоби (капітал) можуть набувати у процесі цього руху таких форм: грошової, товарної і виробничої.

    Так, у процесі постачання (придбання) відбувається зміна форми капіталу: з грошової в товарну. Підприємство для потреб виробництва за грошові кошти купує необхідні фактори виробництва (основні засоби, виробничі запаси, працю).

    У процесі виробництва придбані матеріальні та трудові ресурси взаємодіють, результатом чого, з одного боку, виступають витрати на виробництво продукту (матеріальні, трудові, фінансові), з іншого – результати виробництва (готова продукція, виконані роботи, надані послуги), тобто товарна (факторна) форма капіталу переходить у виробничу, а потім, за винятком незавершеного виробництва, у – товарну.

    У процесі реалізації товарна форма вартості знову змінюється грошовою. Ця зміна відбувається на новій основі, оскільки вироблений і проданий товар має вже більшу вартість, ніж та, що була авансована у процесі постачання (придбання) ресурсів.

    Кругообіг капіталу і пов'язані з ним господарські процеси операційного циклу динамічні, оскільки здійснення будь-якого господарського процесу потребує не тільки змінюваності форми капіталу, а і збільшення або зменшення (зміни) активів і зобов'язань. Це призводить до змін у структурі активів і пасивів підприємства (структурних зрушень), що обумовлює платоспроможність (ліквідність) підприємства і рівень його фінансової стабільності (залежності від зовнішніх джерел). Динаміка господарських процесів призводить до зростання обсягів і масштабів діяльності на якісно новій відтворювальній основі. Кожен операційний цикл може відрізнятися від попереднього за обсягами і структурними змінами в активах і зобов'язаннях за сталими позитивними показниками. Цю обставину необхідно враховувати, приймаючи управлінські рішення щодо перспектив розвитку підприємства.

    Господарські процеси характерні для всіх видів економічної діяльності, вони класичні для будь-якого бізнесу, метою якого є отримання вигоди або прибутку. Види економічної діяльності (промисловість, сільське господарство, торгівля, фінанси тощо) відрізняються лише за тривалістю та обсягами того чи іншого процесу, при цьому послідовність їх здійснення залишається незмінною. Господарські процеси органічно взаємопов'язані і взаємообумовлені, оскільки відображають у цілому рух капіталу в процесі його відтворення. Кожна стадія кругообігу є певним модулем з певною системою інформаційного відображення, яка забезпечує наступну стадію. Так, придбані за грошові кошти матеріальні та трудові ресурси необхідні для наступного процесу як фактори виробництва, а вироблена і відвантажена замовнику продукція є основою для здійснення розрахунків доходу від реалізації продукції. Взаємодія всіх господарських процесів як єдиного цілого призводить до кінцевого підсумку, а саме до отримання фінансового результату.

    Кожен господарський процес (постачання, виробництво, реалізація) має цільовий характер та економічну доцільність. Мета процесу постачання – забезпечення підприємства необхідними ресурсами; виробництва – використання факторів виробництва з метою отримання продукції; реалізації – збут продукції та отримання прибутку. У кожному господарському процесі, як і в операційному циклі в цілому, необхідно прагнути забезпечити економічну ефективність.

    На таких загальнометодологічних засадах ґрунтується облік основних господарських процесів і фінансових результатів підприємства. Розуміння та дотримання їх дає можливість отримати для потреб оперативного управління та контролю своєчасну і якісну інформацію про кількісні та якісні показники господарських процесів і операційного циклу в цілому.

    8.2. Облік процесу постачання

    Процес постачання є невід'ємною умовою забезпечення процесу виробництва та кругообігу капіталу підприємства.

    В процесі постачання на підприємство надходять такі виробничі запаси як сировина, основні та допоміжні матеріали, комплектуючі вироби, паливо, покупні напівфабрикати, тара та тарні матеріали, малоцінні та швидкозношувані предмети, які використовуються протягом одного року. Вони займають особливе місце у складі активів та домінуючі позиції у структурі витрат підприємства.

    Придбані виробничі запаси повинні бути оцінені за їх первісною (фактичною) собівартістю, яка складається з купівельної вартості, і транспортно-заготівельних витрат.

    До транспортно-заготівельних витрат (ТЗВ) належать витрати на заготівлю, навантажувально-розвантажувальні роботи, транспортування запасів до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування вантажу та інші витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні до використання у запланованих цілях.

    Завданням обліку процесу постачання є надання інформації про виконання плану обсягів постачання, а також здійснення контролю за своєчасністю розрахунків з постачальниками та іншими кредиторами щодо придбання виробничих запасів.

    Для цього у бухгалтерському обліку використовується система синтетичних і аналітичних рахунків.

    Операції з придбання матеріальних цінностей обліковуються безпосередньо на рахунках обліку:

    20 "Виробничі запаси";

    21 "Поточні біологічні активи";

    22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети";

    28 "Товари".

    По дебету цих рахунків відображають надходження запасів на підприємство по первісній вартості, а по кредиту – списання, відпуск або уцінку запасів.

    Інформацію про кількість і вартість окремих видів виробничих запасів одержують за даними аналітичних рахунків, які відкривають до відповідних синтетичних рахунків матеріальних цінностей.

    Товарно-матеріальні цінності надходять на підприємство з різних джерел: від постачальників та підрядників, від підзвітних осіб, в якості внеску до статутного капіталу, безкоштовно та ін.

    Облік розрахунків з постачальниками за одержані матеріальні цінності та іншими організаціями за надані послуги (транспортними, посередницькими тощо) здійснюють на пасивному рахунку 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками". По кредиту цього рахунку відображають заборгованість постачальникам та підрядникам за виробничі запаси, а по дебету – погашення такої заборгованості.

    Облік розрахунків з підзвітними особами за одержані матеріальні цінності здійснюють на активному рахунку 37 "Розрахунки з різними дебіторами". По дебету цього рахунку відображають надання сум підзвіт, а по кредиту – придбання матеріальних цінностей за рахунок підзвітних сум.

    Основними документами оприбуткування виробничих запасів від постачальників та інших кредиторів є товарно-транспортні накладні, податкові накладні, прибуткові ордери, накладні, акти прийому, авансові звіти, чеки магазинів та інші.

    Погашення заборгованості постачальникам та іншим кредиторам здійснюється готівковим або безготівковим шляхом. Підставою для оплати постачальникам безготівковим шляхом служать такі документи як платіжні вимоги, платіжні вимоги-доручення, платіжні доручення, виписки банку, чеки, акти заліку взаємної заборгованості, яка виникла при бартерних операціях, векселя видані. Якщо оплата товару проводиться готівкою або через підзвітну особу, то заповнюють ВКО на видачу готівки під звіт й авансовий звіт про використання виданої готівки (із квитанцією до прибуткового ордера, чеком ЕККА, копією чека з позначкою "оплачено").

    Наприклад. Підприємством від постачальника отримані матеріали та згідно розрахункових документів сплачено за:

    Термоблоки 20 шт.20 грн/шт..400 грн.

    Цемент 200 кг1,0 грн /кг 200 грн.

    Всього600 грн.

    У т.ч. ПДВ120 грн.

    Всього до сплати720 грн.

    За транспортування запасів сплачено автотранспортній організації 100 грн та 20 грн ПДВ.

    Ці операції треба записати в обліку таким чином:

    1. Оприбутковані матеріали від постачальника (збільшилася сума матеріалів і збільшилася заборгованість постачальнику):

    Д-т 20 "Виробничі запаси"600 грн.

    К-т 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками" 600 грн.

    2. Нарахована сума ПДВ (зменшуються заборгованість перед бюджетом зі сплати ПДВ і збільшилася заборгованість постачальнику на суму ПДВ):

    Д-т 64 "Розрахунки за податками й платежами "120 грн.

    К-т 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками" 120 грн.

    3. Сплачена сума заборгованості постачальнику (зменшуються одночасно заборгованість постачальнику і сума грошових коштів):

    Д-т 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками "720 грн.

    К-т 31 "Рахунки в банку " 720 грн.

    4. Відображені транспортні послуги (збільшується сума матеріалів оскільки витрати з транспортування включаються до їх собівартості та збільшилася заборгованість перед транспортною організацією):

    Д-т 20 "Виробничі запаси" / ТЗВ100 грн.

    К-т 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками" 100 грн.

    5. Нарахована сума ПДВ (зменшуються заборгованість перед бюджетом зі сплати ПДВ і збільшилася заборгованість перед транспортною організацією на суму ПДВ):

    Д-т 64 "Розрахунки за податками й платежами "20 грн.

    К-т 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками" 20 грн.

    6. Сплачена сума заборгованості перед транспортною організацією (зменшуються одночасно заборгованість перед транспортною організацією і сума грошових коштів):

    Д-т 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками "120 грн.

    К-т 31 "Рахунки в банку " 120 грн.

    Вартість перевезення стосується обох видів матеріалів. Тому всі транспортно-заготівельні витрати протягом місяця обліковують на окремому аналітичному рахунку "Транспортно-заготівельні витрати", на дебет якого треба записати суму 100 грн, а при використанні таких матеріалів ТЗВ повинні бути списані на виробництво продукції.

    Придбання запасів з різних джерел наведено в табл. 8.1.

    Таблиця 8.1

    Бухгалтерські проводки щодо придбання запасів з різних джерел

    Зміст операції

    Кореспонденція рахунків

    Дебет

    Кредит

    Придбані і оприбутковані матеріали підзвітними особами

    20 “Виробничі запаси”

    37 “Розрахунки з різними дебіторами”

    22 “МШП”

    Відображена сума ПДВ

    64 “Розрахунки за податками й платежами ”

    37 “Розрахунки з різними дебіторами”

    Прийняті на склад товари

    28 “Товари”

    63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”

    Списана сума раніше нарахованого податкового кредиту з ПДВ

    64 “Розрахунки за податками й платежами ”

    63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”

    Оприбуткований лишок матеріалів, виявлений при інвентаризації

    20 “Виробничі запаси”

    22 “МШП”

    71 “Інший операційний дохід”

    Надійшли на склад відходи виробництва

    20 “Виробничі запаси”

    23 “Виробництво”

    24 “Брак у виробництві”

    Надійшли запаси від засновників в рахунок їх внеску до зареєстрованого (статутного) капіталу

    20 “Виробничі запаси”

    22 “МШП”

    46 “Неоплачений капітал”

    В бухгалтерському обліку вибуття запасів розглянемо на прикладі.

    Наприклад. Підприємство у звітному місяці витратило цементу та термоблоків в кількості 115 кг та 15 шт. відповідно на будівництво гаража за методом ідентифікованої вартості.

    Ці операції треба записати в обліку таким чином:

    1. Витрачено матеріали на будівництво гаража (збільшуються капітальні витрати на будівництво гаража та зменшується вартість матеріалів) на суму 115х1 + 15х20 = 415:

    Д-т 15 "Капітальні інвестиції"415 грн.

    К-т 20 "Виробничі запаси"415 грн.

    2. Списані транспортні витрати на будівництво гаража (збільшуються капітальні витрати на будівництво гаража та зменшується вартість транспортних витрат) на суму 100/600х415=69,17.

    Д-т 15 "Капітальні інвестиції"69,17 грн.

    К-т 20 "Виробничі запаси"/ ТЗВ69,17 грн.

    В процесі діяльності запаси можуть бути витрачені на будь які цілі (виробництво, адміністративні цілі, на збут продукції та ін.), тому в обліку це операції будуть відображені таким чином, як показано в табл.8.2.

    Таблиця 8.2

    Відображення в бухгалтерському обліку вибуття виробничих запасів

    п/п

    Зміст операції

    Кореспонденція рахунків

    Дебет

    Кредит

    1

    2

    3

    4

    Передано у виробництво

    1

    Витрачено для (без використання класу 8):

    виробництва продукції (робіт, послуг)

    23 “Виробництво”

    20 “Виробничі запаси”

    22 “МШП”

    загальновиробничих потреб

    91 “Загальновиробничі витрати”

    виправлення браку

    24 “Брак у виробництві”

    загальногосподарських потреб

    92 “Адміністративні витрати”

    забезпечення збуту

    93 “Витрати на збут”

    Закінчення табл. 8.2

    п/п

    Зміст операції

    Кореспонденція рахунків

    Дебет

    Кредит

    1

    2

    3

    4

    виконання досліджень та розробок

    94 “Інші витрати операційної діяльності”

    капітального будівництва

    15 “Капітальні інвестиції”

    2

    Витрачено для (з використанням класу 8):

    операційної діяльності

    80 “Матеріальні витрати”

    20 “Виробничі запаси”

    23 “Виробництво”

    91 “Загальновиробничі витрати”

    92 “Адміністративні витрати”

    93 “Витрати на збут”

    94 “Інші витрати операційної діяльності”

    80 “Матеріальні витрати”

    інвестиційної діяльності

    15 “Капітальні інвестиції”

    20 “Виробничі запаси”

    Інше вибуття

    3

    Списана собівартість реалізавих зайво придбаних запасів

    943 “Собівартість реалізованих виробничих запасів”

    20 “Виробничі запаси”

    4

    Виявлені нестачі матеріальних цінностей при інвентаризації

    947 “Інші витрати операційної діяльності”

    20 “Виробничі запаси”

    5

    Запаси передані безоплатно іншим підприємствам

    949“Інші витрати операційної діяльності”

    20 “Виробничі запаси”

    8.3. Облік процесу виробництва

    Процес виробництва є основною стадією кругообігу засобів, на якій створюється продукт праці.

    Під процесом виробництва розуміють сукупність господарських операцій, пов'язаних з виготовленням продукції (виконанням робіт, послуг).

    В процесі виробництва об’єктами обліку виступають відповідні витрати підприємства на виробництво продукції: вартість матеріалів, витрачених на виготовлення продукції, заробітної плати, нарахованої робітникам; амортизація засобів праці (основних засобів), зайнятих у виробництві, та ін. Окрім цього, підприємство здійснює витрати, пов'язані з обслуговуванням виробництва та управлінням. Всі ці витрати в сукупності складають виробничу собівартість виготовленої продукції (виконаних робіт, послуг).

    Таким чином, бухгалтерський облік процесу виробництва відображає всі витрати на виготовлення продукції, з одного боку, і випуск готової продукції – з іншого.

    Для правильного визначення собівартості продукції в плануванні й обліку виробничі витрати прийнято групувати за певними ознаками:

    1) за призначенням витрати поділяють на основні і накладні.

    До основних відносять витрати, які безпосередньо пов'язані з виробництвом продукції і складають її речову (матеріальну) основу (матеріали, технологічне паливо, заробітна плата робітників та ін.).

    До накладних відносять витрати, пов'язані з обслуговуванням виробництва й управлінням (загальновиробничі витрати).

    2) за способом включення до собівартості продукції виробничі затрати поділяють на прямі і непрямі.

    Прямі витрати безпосередньо пов'язані з виробництвом певного виду продукції (робіт, послуг), а тому до її собівартості вони включаються прямо на підставі відповідних документів (матеріали, комплектуючі вироби, заробітна плата робітників та ін.).

    Непрямі витрати, як правило, пов'язані з виробництвом кількох видів продукції, а тому прямо до собівартості тієї або іншої продукції вони не можуть бути віднесені. Вони включаються до собівартості окремих видів продукції за певною умовною ознакою, що дає змогу визначити, яка частка непрямих витрат має бути віднесена на собівартість тієї або іншої продукції (наприклад, пропорційно основній заробітній платі робітників, матеріальним витратам тощо).

    3) за ступенем впливу обсягу виробництва поділяють на постійні та змінні.

    До змінних належать витрати на обслуговування й управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. До них належать витрати на управління виробництвом, витрати на утримання, експлуатацію та ремонт основних засобів, витрати на удосконалення технології й організації виробництва та інші витрати.

    До постійних витрат належать витрати на обслуговування й управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) у разі зміни обсягу діяльності. До них належать витрати на опалення, освітлення та інше утримання приміщень, оплата праці загальновиробничого персоналу, витрати на охорону праці тощо [12].

    Витрати на виробництво обліковують в системі рахунків, призначених для відображення процесу виробництва. Основним з них є рахунок 23 "Виробництво". По дебету рахунка 23 "Виробництво" протягом місяця відносять прямі й непрямі витрати, пов'язані з виробництвом продукції, а за кредитом відображаються суми фактичної виробничої собівартості завершеної виробництвом готової продукції. Оскільки протягом місяця одержану з виробництва готову продукцію оприбутковують на склад, як правило, за плановою собівартістю, то лише наприкінці місяця визначають фактичну собівартість, після складання звітної калькуляції. Тобто відбувається певне коригування планової собівартості до рівня фактичної.

    Для визначення фактичної собівартості товарного випуску готової продукції необхідно до сальдо незавершеного виробництва на початок місяця додати витрати (оборот за дебетом) за місяць і відняти сальдо незавершеного виробництва на кінець місяця.

    Залишок (сальдо) за рахунком 23 "Виробництво" може бути лише дебетовим і означатиме витрати, що відносяться до незавершеного виробництва, обсяг і вартість якого визначають за даними інвентаризації. Якщо ця сума є досить значною, то її відображають в балансі у вписуваній статті "Незавершене виробництво". А якщо сума є незначною, то її відображають в балансі в статті "Запаси".

    Оприбуткування випущеної із виробництва готової продукції за фактичною собівартістю в бухгалтерському обліку відображається записом:

    Д-т 26 "Готова продукція"

    К-т 23 "Виробництво".

    Порівняння одержаної суми фактичної собівартості готової продукції з плановою дає змогу визначити економію чи перевитрату виробничих витрат з метою контролю й економічного аналізу.

    В бухгалтерському обліку коригування до фактичної собівартості відображають: на суму економії роблять від'ємний запис (способом "сторно"), на суму перевитрат – доповнюючий запис.

    Інформацію про витрати на виробництво окремих видів продукції одержують з аналітичних рахунків, що відкриваються до рахунка "Виробництво".

    Протягом місяця на дебеті рахунка "Виробництво" та його аналітичних рахунків відображають тільки ті витрати, які прямо включаються до виробничої собівартості продукції (матеріали, напівфабрикати, заробітна плата робітників, що зайняті її виробництвом, тощо).

    До виробничої собівартості продукції (робіт і послуг) згідно П(С)БО 16 "Витрати" включають такі витрати:

    прямі матеріальні витрати (вартість сировини і матеріалів та основних матеріалів, що утворюють основу виробленої продукції, та інші витрати);

    прямі витрати на оплату праці (заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт, наданні послуг);

    інші прямі витрати (відрахування на соціальні заходи, амортизація, витрати від браку та інші прямі втрати);

    загальновиробничі витрати (витрати на управління та обслуговування виробництва, витрати на утримання, експлуатацію та ремонт основних засобів та інші непрямі витрати).

    Перелік даних витрат є основою для формування і складання статей витрат з метою калькулювання собівартості продукції, а також об'єктом управлінського обліку на підприємстві.

    Витрати з обслуговування виробництва і управління обліковуються на окремому рахунку "Загальновиробничі витрати".

    Наприкінці місяця витрати, відображені на дебеті рахунка "Загальновиробничі витрати", повністю (без залишку) списуються з кредиту цього рахунка на дебет рахунка "Виробництво" і розподіляються між видами продукції пропорційне базису, передбаченому галузевою інструкцією (пропорційно основній заробітній платі, матеріальним витратам тощо).

    При цьому складають бухгалтерську проводку:

    Д-т 23 "Виробництво"

    К-т 91 "Загальновиробничі витрати".

    Розглянемо на прикладі порядок відображення в обліку процесу виробництва.

    Наприклад. На промисловому підприємстві "Альфа" виготовляють два види продукції соків – "Фанта" і "Кола".

    Витрати на незавершене виробництво на початок місяця з виробництва продукції "Фанта" становили – 2 500 грн. Планова собівартість 0,5 літру соку "Фанта" становила 2,20 грн.

    Витрати з незавершеного виробництва на початок місяця з виробництва продукції "Кола" становили 5 200 грн. Планова собівартість 0,5 літру соку "Кола" становила 2,8 грн.

    Протягом місяця на виробництво продукції "Фанта" та "Кола" було витрачено:

    1. Відпущено сировину для виготовлення соку "Фанта" та "Кола" на суму 24 300 грн та 26 800 грн відповідно (збільшується виробництво та зменшується рахунок сировини).

    Д-т 23 "Виробництво" / "Фанта"24 300 грн.

    К-т 20 "Виробничі запаси" 24 300 грн.

    Д-т 23 "Виробництво" / "Кола"26 800 грн.

    К-т 20 "Виробничі запаси" 26 800 грн.

    2. Нарахована заробітна плата робітникам основного виробництва, зайнятих виготовленням: соку "Фанта" та "Кола" 12 000 та 13 500 грн. відповідно та працівникам управління цеху 7 600 грн. (збільшується виробництво та збільшується зобов'язання перед працівниками з оплати праці).

    Д-т 23 "Виробництво" / "Фанта"12 000 грн.

    К-т 66 "Розрахунки за виплатами працівникам"12 000 грн.

    Д-т "Виробництво" / "Кола"13 500 грн.

    К-т 66 "Розрахунки за виплатами працівникам"13 500 грн.

    Д-т 91 "Загальновиробничі витрати" 7 500 грн.

    К-т 66 "Розрахунки за виплатами працівникам"7 500 грн.

    3. Проведено нарахування на заробітну плату единого соціального внеску відповідно до чинного законодавства за розрахунком бухгалтерії і віднесено на: виробництво соку "Фанта" та "Кола" на суму 4 560 грн та

    5 130 грн відповідно, на загальновиробничі витрати 2 850 грн (збільшується виробництво та збільшується зобов'язання перед фондами за нарахованими на їх користь сумами)

    Д-т 23 "Виробництво" / "Фанта" 4 560 грн.

    К-т 65 "Розрахунки за страхування"4 560 грн.

    Д-т 23 "Виробництво" / "Кола" 5 130 грн.

    К-т 65 "Розрахунки за страхування"5 130 грн.

    Д-т 91 "Загальновиробничі витрати" 2 850 грн.

    К-т 65 "Розрахунки за страхування"2 850 грн.

    4. Нарахована амортизація на основні засоби загальновиробничого призначення на суму 6 800 грн (збільшуються загальновиробничі витрати та сума зносу основних засобів).

    Д-т 91 "Загальновиробничі витрати" 6 800 грн.

    К-т 13 "Знос (амортизація) необоротних активів" 6 800 грн.

    5. Акцептовано рахунок-фактуру комунальних підприємств за спожиту для виробничих цілей електроенергію, водопостачання та теплопостачання за поточний місяць на суму 4 000 грн (збільшуються загальновиробничі витрати та заборгованість з оплати перед комунальними підприємствами)

    Д-т 91 "Загальновиробничі витрати" 4 000 грн.

    К-т 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" 4 000 грн.

    6. Наприкінці місяця бухгалтером розподілена та списана сума загальновиробничих витрат 21 150 грн (ті суми, які відображені по дебету рахунку 91) на витрати виробництва пропорційно всій сумі прямих витрат 86 290 грн (матеріали, зарплата та відрахування на страхування). На виробництво соку "Фанта" віднесено 11 135 грн, а на виробництво соку "Кола" 10 015 грн.

    Д-т 23 "Виробництво" / "Фанта" 11 135 грн.

    Д-т 23 "Виробництво" / "Кола" 10 015 грн.

    К-т 91 "Загальновиробничі витрати"21 150 грн.

    У результаті рахунок 91 "Загальновиробничі витрати" закривається, а на рахунку 23 "Виробництво" і його аналітичних рахунках будуть відображені як прямі, так і непрямі витрати, тобто всі витрати виробництва.

    7. Оприбутковано готову продукцію на склад, яку випущену з виробництва за плановою собівартістю у кількості: "Фанта" – 22 607 півлітрових пляшок по 2,2 грн за пляшку (всього на 49 735,40 грн) та "Кола" – 21 325 півлітрових пляшок по 2,8 грн за пляшку (59 710 грн). В такому разі збільшується рахунок готової продукції та зменшується рахунок виробництва).

    Д-т 26 "Готова продукція" / "Фанта" 49 735,4 грн.

    К-т 23 "Виробництво"/ "Фанта" 49 735,4 грн.

    Д-т 26 "Готова продукція" / "Кола" 59 710 грн.

    К-т 23 "Виробництво"/ "Кола" 59 710 грн.

    8. Наприкінці звітного періоду визначають фактичну собівартість випущеної продукції. Для цього складають калькуляцію за кожним видом продукції. Джерелами даних тут є аналітичні рахунки, відкриті для кожного виду продукції. За кожним видом продукції з метою розмежування поточних витрат між випуском продукції і незавершеним виробництвом розраховують суму незавершеного виробництва за даними його інвентаризації. При оцінці незавершеного виробництва враховують конкретні умови технології й організації виробництва. Так, за даними інвентаризації за нашим прикладом сума незавершеного виробництва становила на кінець місяця за виробництвом продукції "Фанта" – 1 700 грн, продукції "Кола" – 2 000 грн.

    Таким чином, фактична собівартість випуску готової продукції буде наступна:

    Для соку "Фанта":

    2 500 + 24 300 + 12 000 + 4 560 + 11 135 - 1 700 = 52 795 грн.

    Для соку "Кола":

    5 200 + 26 800 + 13 500 + 5 130 + 10 015 - 2000 = 58 645 грн.

    Порівнявши фактичну собівартість випуску продукції з її плановою собівартістю, знаходимо відхилення в сумі:

    Для соку "Фанта" :

    52 795 – 49 735,4 = 3 059,6 грн.

    Для соку "Кола":

    58 645 – 59 710 = - 1 065 грн.

    У бухгалтерському обліку проводять таку операцію: Відображено суми відхилення фактичної собівартості випуску готової продукції від планової за калькуляційним розрахунком:

    Д-т 26 "Готова продукція" / "Фанта" 3 059,6 грн.

    К-т 23 "Виробництво"/ "Фанта" 3 059,6 грн.

    Д-т 26 "Готова продукція" / "Кола" (1 065) грн.

    К-т 23 "Виробництво"/ "Кола" (1 065) грн.

    За першим аналітичним рахунком величину відхилення відображають методом додаткових записів, а за другим – від'ємну величину відображають методом "червоного сторно".

    За нашим прикладом визначимо фактичну собівартість виробленої одиниці продукції. Для цього необхідно суму витрат за кожним видом продукції розділити на кількість одержаної продукції кожного виду. Собівартість соку "Фанта" становитиме 2,34 грн (52 795 / 22 607 пляш.), а собівартість соку "Кола" – 2,75 грн (58 645 / 21 325 пляш.). Це дає змогу реально оцінити вартість готової продукції і в майбутньому достовірно визначити ціну її реалізації та фінансовий результат діяльності підприємства.

    8.4. Облік процесу реалізації та визначення фінансових результатів

    Під процесом реалізації розуміють сукупність операцій по продажу готової продукції споживачам. Продукція реалізується за відпускними (продажними) цінами. Ціни на продукцію встановлюються з таким розрахунком, щоб підприємство не тільки відшкодувало витрати на виробництво продукції і її реалізацію, а й одержало прибуток, необхідний для сплати податку з прибутку та інших обов'язкових платежів до бюджету і розширення власного виробництва.

    Реалізацією завершується процес кругообігу засобів, чим забезпечується можливість відтворення виробничих запасів і самого процесу виробництва, здійснення розрахунків підприємства за своїми зобов'язаннями (перед бюджетом, працівниками з оплати праці, постачальниками та іншими господарюючими суб'єктами), а також визначається фінансовий результат від реалізації.

    Для обліку процесу реалізації та розрахунків з покупцями використовують рахунки: 90 "Собівартість реалізації", 70 "Доходи від реалізації", 93 "Витрати на збут", 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками", 64 "Розрахунки за податками й платежами".

    Згідно з законодавством датою реалізації вважається дата відвантаження продукції (товарів) покупцям, тобто дата передачі права власності на продукцію покупцеві.

    Після відвантаження готової продукції, товарів покупцеві, передачі виконаних робіт і послуг замовнику процес реалізації переміщується у сферу розрахунків. У момент реалізації продавець передає покупцеві необхідну супровідну документацію та розрахункові документи. У рахунках, рахунках-фактурах, які виставляються покупцям і замовникам поряд із сумою за товар вказують окремим рядком податок (акцизний збір, податок на додану вартість тощо) або знижку.

    Наприклад. Підприємство "Альфа" реалізувала покупцям сік "Фанта" в кількості 20 500 пляшок на загальну суму 113 160 грн (в тому числі ПДВ – 18 860 грн).

    В бухгалтерському обліку відвантажену продукцію, яка підлягає до оплати покупцями відображають записом (збільшується заборгованість покупців зі сплати за відвантажену продукцію та збільшуються доходи від її реалізації):

    Д-т 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками" 113 160 грн.

    К-т 70 "Доходи від реалізації" 113 160 грн.

    За рахунок доходу, одержаного від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), підприємства сплачують до бюджету податок на додану вартість. Облік розрахунків з бюджетом здійснюється на пасивному рахунку 64 "Розрахунки за податками". Звідси на суму податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, в бухгалтерському обліку роблять запис:

    Д-т 70 "Доходи від реалізації" 18 860 грн.

    К-т 64 "Розрахунки за податками й платежами"18 860 грн.

    Таким чином, на кредиті рахунка "Доходи від реалізації" протягом звітного періоду відображають суми одержаного доходу, а на дебеті – сума податку на додану вартість. Різниця між цими сумами в кінці звітного періоду списується на фінансові результати записом:

    Д-т 70 "Доходи від реалізації" 94 300 грн.

    К-т 79 "Фінансові результати"94 300 грн.

    Після цього запису рахунок "Доходи від реалізації" закривається.

    Одночасно роблять запис на списання з балансу відвантаженої покупцям продукції за фактичною собівартістю реалізації 20 500 пляшок х2,34 грн = 47 970 (зменшується відвантажена продукція та збільшується собівартість її реалізації):

    Д-т 90 "Собівартість реалізації'' 47 970 грн.

    К-т 26 "Готова продукція"47 970 грн.

    Рахунок 90 "Собівартість реалізації'' закривається на рахунок 79 "Фінансові результати" для визначення кінцевого фінансового результату діяльності підприємства – прибутку чи збитку.

    В обліку списання собівартості реалізованої продукції на фінансовий результат відображено проводкою:

    Д-т 79 "Фінансові результати"47 970 грн.

    К-т 90 "Собівартість реалізації''47 970 грн.

    Кошти, одержані від покупців за відвантажену (реалізовану продукцію і зараховані на поточний рахунок підприємства відображають записом (збільшуються грошові кошти підприємства та зменшується заборгованість покупців зі сплати за відвантажену продукцію):

    Д-т 31 "Рахунки в банках"113 160 грн.

    К-т 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками"113 160 грн.

    З процесом реалізації пов'язані витрати на збут (зокрема, витрати на транспортування, навантажувально-розвантажувальні роботи, на рекламу, оплату праці працівникам відділу збуту, утримання основних засобів, що використовуються для забезпечення реалізації продукції, тощо). Такі витрати протягом звітного періоду відображаються бухгалтерськими проводками:

    1. Витрачені пакувальні матеріали при збуті продукції (збільшуються витрати, що пов’язані зі збутом продукції та зменшуються пакувальні матеріали):

    Д-т 93 "Витрати на збут"

    К-т 20 "Виробничі запаси".

    2. Нарахована зарплата робітникам, пов’язаним зі збутом продукції (збільшуються витрати, що пов’язані зі збутом продукції та одночасно збільшуються зобов’язання по оплаті праці перед працівниками):

    Д-т 93 "Витрати на збут"

    К-т 66 "Розрахунки за виплатами працівникам".

    3. Проведено нарахування на заробітну плату единого соціального внеску працівників збуту продукції відповідно до чинного законодавства (в такому разі збільшуються витрати, що пов’язані зі збутом продукції та збільшується зобов'язання перед фондами за нарахованими сумами).

    Д-т 93 "Витрати на збут"

    К-т 65 "Розрахунки за страхування".

    4. Нарахована амортизація на основні засоби, які зайняті при збуті продукції (в такому разі збільшуються витрати, що пов’язані зі збутом продукції та сума зносу основних засобів).

    Д-т 93 "Витрати на збут"

    К-т 13 "Знос (амортизація) необоротних активів".

    5. Наприкінці звітного періоду списуються витрати на збут продукції для визначення фінансового результату:

    Д-т 79 "Фінансові результати"

    К-т 93 "Витрати на збут".

    Наприкінці звітного періоду (місяця, кварталу) сальдо рахунка 79 "Фінансові результати" переносять на рахунок 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)" і рахунок 79 "Фінансові результати" при цьому закривають.

    Важливим якісним показником ефективності діяльності підприємства є прибуток. Від розміру одержаного прибутку залежить формування власних оборотних коштів, виконання зобов'язання перед бюджетом, фінансування капітальних вкладень, платоспроможність підприємства.

    Основну масу прибутку підприємства одержують від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). По мірі реалізації продукції в оборот підприємства входить і сума прибутку. З одержаного прибутку підприємства сплачують до бюджету податок на прибуток та поповнюють власний капітал, створюють резервні фонди, виплачують дохід (дивіденди) учасникам та здійснюють інші заходи, передбачені законодавством і установчими документами.

    Одержаний прибуток, який накопичується на рахунку 44 "Нерозподілений прибуток (непокриті збитки)", підприємства відображають зростаючим підсумком з початку року – до його розподілу і списанням після закінчення року.

    З метою одержання інформації про суму одержаного і використаного протягом звітного періоду прибутку Інструкцією про застосування плану рахунків до зазначеного рахунку передбачено ведення субрахунків: 441 "Прибуток нерозподілений", 442 "Непокриті збитки", 443 "Прибуток, використаний у звітному періоді".

    В обліку отримання прибутку має бути відображено таким записом:

    Д-т 79 "Фінансові результати"

    К-т 441 "Прибуток нерозподілений".

    Отримання збитку по результатам діяльності відображається проводкою:

    Д-т 442 "Непокриті збитки"

    К-т 79 "Фінансові результати".

    Якщо в результаті господарської діяльності за звітний період підприємство мало непокритий збиток, то його сума списується за рахунок нерозподіленого прибутку або резервного капіталу та відображається в обліку:

    Д-т 441 " Прибуток нерозподілений "

    Або 43 "Резервний капітал"

    К-т 442 "Непокриті збитки".

    Використання прибутку протягом звітного періоду відображають на дебеті субрахунку 443 "Прибуток, використаний у звітному періоді" в кореспонденції з кредитом рахунків: 40 "Зареєстрований (пайовий) капітал", 43 "Резервний капітал" – на суму прибутку, спрямованого до статутного та резервного капіталу підприємства; 67 "Розрахунки з учасниками" – на суму доходів (дивідендів), нарахованих учасникам за рахунок прибутку. При складанні річного звіту сума використаного підприємством протягом звітного року прибутку списується на зменшення одержаного (невикористаного) прибутку записом:

    Д-т 441 "Прибуток нерозподілений"

    К-т 443 "Прибуток, використаний у звітному періоді".

    Після цього запису субрахунок 443 "Прибуток, використаний у звітному періоді" закривається (залишку на 1 січня наступного за звітним року немає), а на субрахунку 441 "Прибуток нерозподілений" кредитове сальдо відображають залишок невикористаного на звітну дату прибутку.

    Тема 9. Облікові регістри, техніка, форми та організація на промислових підприємствах

     

    9.1. Облікові регістри і їх класифікація.

    9.2. Техніка облікової реєстрації.

    9.3. Способи виправлення помилок в облікових регістрах.

    9.4. Форми бухгалтерського обліку.

     

    9.1. Облікові регістри і їх класифікація

    Після оформлення та перевірки відповідних первинних документів за формою і змістом всі господарські операції записуються до облікових регістрів.

    Облікові регістри – це носії спеціального формату (паперові, машинні) у вигляді відомостей, журналів, книг тощо, призначені для хронологічного, систематичного або комбінованого накопичення, групування та узагальнення інформації з первинних документів, що прийняті до обліку.

    Форми облікових регістрів рекомендуються Міністерством фінансів України або розробляються міністерствами і відомствами за умови дотримання загальних методологічних принципів, викладених у Наказі Міністерства фінансів України Nº356 від 29.12.2000 р. “Про затвердження Методичних рекомендацій по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку” [28].

    За своїм зовнішнім виглядом обліковий регістр представляє спеціальну таблицю, яка призначена для відображення документально оформлених господарських операцій у системі рахунків, накопичення та зберігання облікової інформації.

    Перенесення інформації має здійснюватися у порядку надходження первинних документів до бухгалтерії, але не пізніше терміну, що забезпечує своєчасне виконання інших операцій та складання звітності, наприклад, нарахування і виплата заробітної плати, складання бухгалтерської, статистичної звітності тощо.

    До реквізитів регістрів бухгалтерського обліку відносять: назву, дату реєстрації господарських операцій, прізвища і підписи осіб, які брали участь у їх складанні.

    При веденні облікових регістрів слід акуратно робити записи, а при виправленні виявлених помилок неправильні суми закреслюються тонкою рискою, так, щоб можна було прочитати закреслене. Обов'язково слід робити обмовку про виправлення. У тексті та цифрових даних первинних документів та облікових регістрів підчищення і необумовлені виправлення не допускаються.

    Вся інформація про господарські операції, здійснені підприємством за певний період, в облікових регістрах переноситься у згрупованому вигляді до бухгалтерської звітності підприємства.

    Підприємства, які складають облікові регістри на машинних носіях, зобов'язані забезпечити технічні засоби для їх відтворення у зручному для прочитання вигляді. Облікові регістри складаються щомісяця і підписуються виконавцями та головним бухгалтером або особою, на яку покладено ведення бухгалтерського обліку на підприємстві. Ведення облікових регістрів та контирування документів первинного обліку здійснюють із застосуванням, щонайменше, коду класів рахунків і коду синтетичного рахунка. Аналітичні дані в облікових регістрах мають узгоджуватися з даними синтетичного обліку на останнє число місяця [17].

    Класифікувати облікові регістри у бухгалтерському обліку можна наступним чином:

  • за зовнішнім виглядом;

  • за ступенем деталізації та обсягом облікової інформації;

  • за видами бухгалтерських записів;

  • за будовою.

  • За своїм зовнішнім виглядом облікові регістри поділяють на книги, картки й окремі листки.

    Книга являє собою пронумерований і прошнурований регістр, скріплений печаткою підприємства і підписом керівника та головного бухгалтера. Сторінки книги розграфлені залежно від специфіки розкритих об'єктів спостереження, наприклад, касова книга, головна книга. Обов'язковими реквізитами книги вважаються: назва підприємства; період часу, за який відображені господарські операції в даному регістрі; назва рахунку (рахунків). Книги застосовують для ведення записів із синтетичного й аналітичного обліку.

    Картки являють собою призначені для тривалого користування бланки з віддрукованою таблицею. Вони підлягають обов'язковій реєстрації в спеціальному реєстрі. Такі носії бухгалтерської інформації наочні, їх нескладно сортувати, зручні у користуванні. На картках відображається інформація про матеріали, готову продукцію, витрати, з оплати праці. Обов'язкові реквізити карток: найменування підприємства; код синтетичного рахунку; код аналітичного рахунку; кореспондуючий рахунок; одиниця виміру; кількість (для матеріальних карток); сума в грошовому вираженні. Картки зберігаються в картотеці у матеріально відповідальних осіб. Прикладом облікових регістрів-карток можуть бути картки кількісно-сумового обліку матеріалів. Картки не скріплюються між собою і зберігаються у спеціальних ящиках. Залежно від об'єкта картки аналітичного обліку поділяють на картки кількісно-сумового обліку, призначені для обліку товарно-матеріальних цінностей, картки контокорентної форми, призначені для обліку розрахунків, та багатографні, призначені для обліку витрат на виробництво. Крім типових форм карток, в обліковій практиці застосовують інші спеціальні форми, як наприклад, картки складського обліку, інвентарні картки тощо. Зібрані разом картки складають картотеку, яка розділяється за певними ознаками.

    Листки, так само, як і картки, являють собою бланки з друкованими таблицями, але великі за розміром і обсягом відображеної в них інформації. Облікові регістри-листки, як правило, мають стандартний формат. Кожний з листків призначений для обліку певних операцій і залежно від цього має специфічний зміст. До них належать журнали, відомості, розроблювальні групові таблиці тощо. У таких регістрах, як правило, систематизують інформацію, необхідну для контролю й економічного аналізу.

    За ступенем деталізації та обсягом облікової інформації облікові регістри поділяють на регістри синтетичного й аналітичного обліку та комбіновані. Такий поділ обумовлений відмінностями і призначенням синтетичних і аналітичних рахунків, різним ступенем узагальнення облікових даних та їх комбінування.

    Синтетичні облікові регістри – це регістри, в яких облік ведуть за синтетичними рахунками, наприклад, Головна книга, журнал. Всі вони є матеріальними носіями синтетичного обліку.

    Аналітичні облікові регістри – це регістри, в яких облік ведеться за аналітичними рахунками. Дані в них подають у натуральних, трудових і вартісних вимірниках. До таких регістрів належать книги, картки. В аналітичних регістрах враховують специфіку обліковуваних об'єктів [17].

    Крім того, в практиці облікової роботи значного поширення набули комбіновані регістри систематичного обліку, які поєднують синтетичні й аналітичні записи. Застосування комбінованих регістрів дає змогу оперативно отримувати хронологічні й систематичні дані або показники синтетичного й аналітичного обліку разом, що скорочує облікову роботу з реєстрації і дає повне уявлення про здійснені операції. Прикладом комбінованого регістру може бути журнал.

    За видами бухгалтерських записів облікові регістри поділяють на хронологічні, систематичні та змішані (комбіновані).

    У хронологічних регістрах бухгалтерські документи записують у порядку їх надходження без рознесення по рахунках. Так ведеться Касова книга, в якій рух коштів у касі відображається за хронологічним порядком їх отримання та видачі. Хронологічна реєстрація використовується також для наведення довідок (наприклад, реєстраційний журнал, касова книга, журнал обліку вантажів, запис інвентарних карток з обліку основних засобів).

    У систематичних регістрах однорідні за економічним змістом господарські операції групуються на рахунках синтетичного та аналітичного обліку. Прикладом можуть служити регістри обліку витрат по об'єктах калькуляції, пооб'єктного обліку основних засобів і т. п. Систематичним регістром синтетичного обліку є Головна книга, тобто основний регістр, в якому зосереджені підсумкові дані по всіх рахунках.

    Комбінованими називаються регістри, в яких одночасно поєднуються хронологічний і систематичний записи. Таку побудову має книга Журнал-Головна, в якій перша частина відображає журнал реєстрації операцій, а друга – групування операцій на синтетичних рахунках.

    За будовою облікові регістри поділяють на односторонні, двосторонні, багатографні та шахові.

    Односторонні регістри – це різні картки для обліку матеріальних цінностей, розрахунків та інших операцій. В них об'єднані окремі графи дебетових і кредитових записів. Залежно від змісту операцій односторонні регістри поділяють на контокорентні, кількісно-сумового і кількісно-сортового обліку. Прикладом таких регістрів є Касова книга, картки аналітичного обліку розрахунків, Книга складського обліку, картки кількісно-сумового обліку матеріалів тощо.

    Двосторонні регістри застосовуються в основному при веденні обліку в книгах, прикладом може слугувати Головна книга. Двосторонні регістри складаються з двох частин: в одній подають дані про дебетові обороти на рахунку, а у другій – про кредитові обороти на цьому рахунку.

    Багатографні регістри – це регістри, в яких одна з граф (найчастіше дебетова) поділена на кілька граф. До такого виду регістрів належать журнали, де окремі графи використовують для аналітичного обліку за рахунками, суми яких групують за певними показниками (наприклад, розшифрування дебетових оборотів, облік витрат за статтями калькуляції тощо).

    Шахові регістри побудовані за принципом шахової дошки. Записи в таких регістрах роблять у клітинці, що на перетині стовпчика і рядка таблиці, які відповідають дебетовому і кредитовому обороту на відповідних рахунках. За таким принципом побудовані журнали та шахові оборотні відомості.

    9.2. Техніка облікової реєстрації

    Запис в облікові регістри – це відображення господарських операцій в облікових регістрах. Вибір того чи іншого способу записів заповнення облікових регістрів залежить від цілого ряду умов: виду і форми, галузевої приналежності підприємства і так далі. Однак будь-яка техніка ведення облікових регістрів грунтується на принципі подвійного запису господарської операції на рахунках за дебетом одного рахунку і по кредиту іншого. Винятком є записи на позабалансових рахунках (бухгалтерська проводка для них робиться тільки по дебету або кредиту позабалансового рахунку).

    Записи в облікові регістри можуть бути прості і копіювальні. Простими називають записи, які здійснюються тільки в одному примірнику (регістрі). Прикладом можуть слугувати меморіальні ордери, журнали, відомості тощо. Копіювальні записи застосовують у тому випадку, коли потрібно мати копію запису. Такі записи роблять за допомогою копіювального паперу. Таким прикладом є Касова книга при веденні якої другий примірник використовується як звіт касира. Застосування копіювальних записів виключає можливість помилок, які могли б бути допущені при повторному переписуванні, окрім того сприяє економії часу на ведення обліку.

    Запис в облікові регістри здійснюється ручним або машинним способом. Записи в облікових регістрах повинні бути короткими, акуратними, чіткими, ясними, розбірливими. Після реєстрації господарської операції в обліковому регістрі, на бухгалтерській проводці або на самому первинному документі роблять відповідну відмітку для полегшення подальшої перевірки правильності рознесення.

    За технікою виконання записи бувають лінійні (лінійно-позитивні) і шахові.

    Відповідальність за правильність реєстрації інформації в облікових регістрах несуть особи, які склали та підписали ці регістри відповідно до їх службових обов'язків.

    Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

    Порядок відображення господарських операцій в облікових регістрах залежить від форми бухгалтерського обліку, що застосовується на підприємстві. Наприклад, при меморіально-ордерній формі операції спочатку відображають у регістрах синтетичного обліку, а потім – аналітичного. При журнальній формі поточний облік операцій здійснюється одночасно в комбінованих регістрах хронологічного і систематичного обліку, а за окремими об'єктами обліку – також синтетичного й аналітичного обліку (наприклад, журнали та відомості за операціями розрахунків). При перенесенні інформації в обліковий регістр з документа, в останньому роблять відповідну відмітку, що засвідчує закінчення облікової процедури щодо документа і має контрольне значення [17].

    Після закінчення місяця по кожній сторінці облікових регістрів підводять підсумки. Підсумкові записи синтетичних і аналітичних регістрів обов'язково звіряються шляхом складання оборотних відомостей або іншим способом. Наприклад, загальний підсумок оборотів за синтетичними рахунками за звітний період, показаних в оборотній відомості за синтетичними рахунками, має збігатися з підсумком Журналу реєстрації операцій. У регістрах шахової форми (наприклад, журнали) підсумок граф по горизонталі має збігатися з загальним підсумком граф по вертикалі. Контроль відповідності аналітичного обліку рахункам синтетичного обліку забезпечується за допомогою оборотних та сальдових відомостей. Сума записів за синтетичним рахунком має збігатися із підсумками оборотної відомості за його аналітичними рахунками.

    Зміст регістрів бухгалтерського обліку та внутрішньої бухгалтерської звітності є комерційною таємницею. Після затвердження річного звіту облікові регістри групують, переплітають і здають на зберігання в архів підприємства.

    Процедура облікової реєстрації завершується перевіркою правильності облікових записів та виправленням допущених помилок.

    9.3. Способи виправлення помилок в облікових регістрах

    Бухгалтерські помилки, допущені при складанні документів та оформленні облікових регістрів, можуть бути результатом недбалості, втоми, збою в роботі обчислювальної техніки тощо. Проте у первинних документах, облікових регістрах і звітах підчищення й несанкціоновані виправлення не дозволяються. А в документах, якими оформляють касові, банківські операції та операції з цінними паперами, виправлення не допускаються взагалі, документ при виникненні помилки необхідно оформляти заново.

    Помилки можуть бути локальні – перекручування інформації тільки в одному обліковому регістрі (наприклад, неправильно поставлена дата) і транзитні – коли помилка автоматично проходить через декілька облікових регістрів, наприклад, неправильний запис будь-якої суми в журналі реєстрації господарських операцій призведе до помилок на рахунках бухгалтерського обліку, в оборотній відомості та фінансовій звітності.

    При виправленні помилок у регістрах бухгалтерського обліку час виявлення неточностей також відіграє важливу роль:

    якщо помилку виявлено до закінчення звітного року, то виправлення вносяться в тому місяці звітного періоду, коли вона виявлена;

    якщо помилку виявлено після закінчення року, а звітність ще не затверджена і не представлена в контролюючий орган, помилку можна виправити записами в грудні звітного року;

    якщо бухгалтерська звітність вже затверджена, то зміни вносяться в поточному звітному році, при цьому помилки розглядаються як прибуток або збиток минулих років.

    Помилки трапляються при складанні кореспонденції рахунків (бухгалтерської проводки), при записах сум. Наприклад, записавши суму в дебет одного рахунка, бухгалтер забуває записати її в кредит іншого рахунка і навпаки. Або, записавши суму в регістри синтетичного обліку, бухгалтер забуває належним чином відобразити господарську операцію в аналітичному обліку.

    Ця група помилок досить легко контролюється завдяки правильному веденню обліку методом подвійного запису.

    Виправлення помилок у регістрах можливо робити декількома способами: коректурним, "червоне сторно" і методом додаткових записів. Кожен із цих способів використовують для виправлення певного виду помилок.

    Коректурний - неправильний текст або сума закреслюються, а над закресленим текстом записуються правильний текст або сума. Закреслення провадиться однією рисою, для того щоб виправлений текст можна було прочитати. Виправлення помилки обумовлюється і під підтверджується: у документі підписами осіб, які підписали документ, в облікових регістрах - особою, яка проводила виправлення. Цей спосіб може застосовуватися тоді, коли ще не складено бухгалтерські проводки і звіти, таким чином, його застосовують в основному для виправлення арифметичних помилок та описок.

    «Червоне сторно» - застосовується в тих випадках, коли в облікових регістрах вказана неправильна кореспонденція рахунків або більша, ніж повинна бути сума операції. Суть цього способу полягає в тому, що помилкова проводка повторюється в тій же кореспонденції рахунків червоними чорнилом (в автоматизованих системах зі знаком мінус). Ця проводка відображається у всіх пов'язаних з нею облікових регістрах червоними чорнилом. При підрахунку підсумків в облікових регістрах суми, записані червоним чорнилом не додаються, а віднімають ся з підсумків, тим самим неправильна запис анулюється. Після цього складається нова проводка з правильними даними і записується в регістри звичайним способом.

    Спосіб додаткових записів застосовують у тих випадках, коли бухгалтерську кореспонденцію рахунків складено правильно, але в меншій сумі, ніж фактична господарська операція. Для виправлення такої помилки необхідно зробити додаткову проводку на різницю між правильною і помилково проведеною величиною.

    Додаткові записи використовують при коригуванні планових показників наприклад, незавершеного виробництва, собівартості виготовленої і реалізованої продукції тощо, до рівня їх фактичного значення, якщо фактичні показники перевищують планові.

     

    9.4. Форми бухгалтерського обліку

    Бухгалтерскій облік ведеться в численних регістрах, які використовуються в різних комбінаціях, записи в яких можуть проводитися в різній послідовності. Так складаються форми бухгалтерського обліку.

    Форма бухгалтерського обліку – це певна система регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

    Згідно Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», кожне підприємство самостійно обирає відповідну форму бухгалтерського обліку. Кожна з існуючих форм обліку передбачає відповідне групування господарських операцій та дотримання встановленої послідовності їх відображення, певний порядок записів у регістрах синтетичного й аналітичного обліку, складання та представлення звітності для потреб користувачів.

    Особливості окремих форм бухгалтерського обліку визначаються зовнішнім виглядом, будовою і кількістю облікових регістрів, поєднанням регістрів хронологічного і систематичного обліку, синтетичного й аналітичного обліку, а також послідовністю і технікою облікової реєстрації господарських операцій.

    Вибір форми бухгалтерського обліку залежить від різних умов, у тому числі від масштабів діяльності підприємства і від ступеня автоматизації облікового процесу, і повинен бути закріплений в наказі по обліковій політиці підприємства.

    Розрізняють такі форми бухгалтерського обліку:

    меморіально-ордерна;

    журнальна;

    спрощена;

    автоматизована.

    Меморіально-ордерна форма бухгалтерського обліку характеризується застосуванням книг для ведення синтетичного обліку і карток – для аналітичного. Суть меморіально-ордерної форми полягає в тому, що на підставі оформлених, перевірених первинних або згрупованих за певною ознакою документів складають меморіальні ордери, в яких вказують короткий зміст і підставу здійснення господарської операції, кореспондуючі рахунки за даною операцією та суму.

    Меморіально-ордерна форма бухгалтерського обліку використовується переважно в бюджетних установах.

    Меморіальні ордери складають на окремих бланках або на самому документі, якщо на ньому в реквізитах відтворено форму ордера. До меморіального ордера додають всі документи, на підставі яких його складено. Меморіальний ордер має форму, наведену в табл. 9.2.

    Таблиця 9.2

    Меморіальний ордер № 1

    за ___________________ 201__ р.

    № з/п

    Підстава (посилання на документи або зміст запису)

    За дебетом рахунку

    За кредитом рахунку

    Сума

    1

    Отримано з поточного рахунку

    30

    31

    1º000

    2

    Виплачена заробітна плата

    66

    31

    34º600

    3

    Видано в підзвіт

    37

    30

    800

    4

    Здана готівка в банк

    31

    30

    200

    Усього:

    36º600

    Сума оборотів за меморіальним ордером грн. тридцать шість тисяч шістьсот грн.

    Виконавець: __________________ _____________________

    (посада) (підпис) (ініціали і прізвище)

    Перевірив: __________________ ______________________

    (посада) (підпис) (ініціали і прізвище)

    Головний бухгалтер: _____________________ “__” _________ 201 _ р.

    (підпис) (ініціали і прізвище)

    Меморіальні ордери реєструють у реєстраційному журналі меморіальних ордерів, який є хронологічним регістром. У цьому журналі відображаються дані за кожним меморіальним ордером із зазначенням його загальної суми. Загальний підсумок цього журналу відбиває обсяг господарської діяльності підприємства і використовується для контролю повноти відображення операцій на синтетичних рахунках. Він має дорівнювати дебетовому й окремо кредитовому обороту за всіма синтетичними рахунками.

    Реєстраційний журнал служить також для контролю збереження меморіальних ордерів та поданих до них документів. Реєстраційний журнал можна відкривати на рік: з 1 січня по 31 грудня з суцільною або помісячною нумерацією меморіальних ордерів.

    Реєстраційний журнал має форму, наведену в табл. 9.3.

    Після реєстрації дані меморіальних ордерів записують у Головну книгу, яка є систематичним регістром синтетичного обліку. У Головній книзі для кожного рахунка виділяють окрему сторінку, яка має вигляд двосторонньої багатографної таблиці, окремі графи якої призначені для запису операцій у розрізі кореспондуючих рахунків.

    Таблиця 9.3

    Реєстраційний журнал

    за _________________ 201_ р.

    Порядковий номер меморіальних ордерів

    Дата складання

    Сума за меморіальним ордером, грн.

    Меморіальний ордер №º1

    Меморіальний ордер №º2

    02._____.201_

    03._____.201_

    36º600

    34º000

    Разом за _______місяць

    70º600

    У Головну книгу записують дату і номер меморіального ордера, а також суму оборотів за дебетом і кредитом рахунка в розрізі кореспондуючих рахунків.

    Головна книга має форму, наведену в табл. 9.4.

    Таблиця 9.4

    Головна книга

    Рахунок 30 "Каса"

    ДебетКредит

    Дата

    № меморіального ордера

    Кредит рахунка

    Разом

    Дата

    № меморіального ордера

    Дебет рахунка

    Разом

    31

    372

    і т.д.

    31

    372

    5.__

    1

    1º000

    1º000

    6._

    1

    200

    800

    1º000

    Форма Головної книги свідчить, що кожний запис на дебеті рахунка Головної книги одночасно показує кореспондуючий рахунок за кредитом, і навпаки, запис на кредиті рахунка – кореспондуючий рахунок за дебетом. Тому кожен запис у Головну книгу роблять двічі: один раз на дебеті, другий – на кредиті відповідних рахунків. Після закінчення місяця за кожним рахунком підраховують обороти за дебетом і кредитом, визначають залишки і складають оборотну відомість.

    Наприкінці місяця на підставі аналітичних рахунків складають оборотну відомість, підсумки якої звіряють з оборотами і залишками відповідних синтетичних рахунків. Таким чином перевіряють достовірність записів на рахунках синтетичного й аналітичного обліку. Після цього за даними синтетичних рахунків складають баланс, а за даними додаткової вибірки і необхідних розрахунків на основі даних аналітичного обліку – інші форми фінансової, статистичної та податкової звітності.

    Аналітичний облік у меморіально-ордерній формі ведуть, як правило, на картках чи в книгах, причому для кожного рахунка передбачено окрему картку або книгу відповідної форми. Наприклад, облік касових операцій ведуть у Касовій книзі. Записи в регістри аналітичного обліку роблять із первинних документів, доданих до меморіального ордера.

    Меморіально-ордерна форма характеризується простотою побудови облікових регістрів. Поєднання синтетичного обліку в книгах з аналітичним обліком на картках дає змогу використати їх переваги, зокрема на підприємствах з невеликим обсягом облікової роботи. Використання меморіальних ордерів сприяє упорядкуванню систематичного обліку, а перевірка дебетових і кредитових оборотів за рахунками Головної книги з оборотом реєстраційного журналу дає можливість встановити повноту і правильність записів та усунути помилки.

    Журнальна форма бухгалтерського обліку, яка вважається найбільш прогресивною формою обліку, ґрунтується на застосуванні системи накопичувальних і групувальних облікових регістрів – журналів і допоміжних відомостей до них. Основними обліковими регістрами журнальної форми є журнали. Це комбіновані регістри синтетичного, а в багатьох випадках і аналітичного обліку. В них поєднано хронологічний і систематичний облік, оскільки вони одночасно служать журналами (записи в них здійснюються в хронологічному порядку) і регістрами аналітичного обліку (місячні підсумки журналів за кореспондуючими рахунками є аналогами меморіальних ордери).

    Журнали побудовані за кредитовою ознакою, тобто всі господарські операції відображають за кредитом даного синтетичного рахунка і дебетом кореспондуючих з ним рахунків. Така будова регістрів журнальної форми, основана на використанні шахового принципу, дає можливість значно скоротити дублювання записів і значно легше виявляти помилкові записи. При цьому операції відображаються на кредиті й дебеті кореспондуючих рахунків за один робочий прийом, тобто однією сумою.

    Основною первагою цієї форми бухгалтерського обліку є можливість зручно формувати інформацію для фінансової звітності. Недоліком є громіздкість окремих журналів та відомостей.

    За зовнішнім виглядом журнали являють собою окремі аркуші багатографної форми, призначені для кредитових записів по балансовому рахунку операції, які обліковуються в даному журналі, в кореспонденції з дебетом відповідних рахунків.

    Кожен журнал має постійний номер. У журналі може вміщуватися від двох до декількох однорідних синтетичних рахунків. Це дає змогу зосередити облік за всіма синтетичними рахунками лише в незначній кількості журналів. Наприклад, Журнал 1 з обліку касових операцій має форму, наведену в табл. 9.5.

    Таблиця 9.5

    Журнал 1

    З кредита рахунку 30 “Каса” в дебет рахунків

    № опер.

    31

    37

    66

    Разом

    3.

    800

    800

    5.

    200

    200

    Разом

    200

    800

    1º000

    До журналів відкривають окремі відомості за дебетом рахунків – відомості аналітичного обліку до рахунків даного журналу.

    Відомість 1.1 (відомість аналітичного обліку до Журналу 1), де систематизовані обороти по дебету рахунку 30 «Каса» в кореспонденції з кредитом відповідних рахунків має форму, наведену в табл. 9.6.

    За рахунками, які охоплюють велику кількість об'єктів обліку (основні засоби, виробничі запаси, розрахунки з оплати праці тощо) аналітичний облік ведуть так само, як і за інших форм обліку – на картках або в книгах.

    Таблиця 9.6

    Відомість 1.1

    II. В дебет рахунку 30 “Каса” з кредиту рахунків

    Сальдо на початок місяця 0

    № опер.

    31

    37

    Разом

    1.

    1º000

    1º000

    Разом

    1º000

    1º000

    Разом по кредиту 1º000 по дебету 1º000 Сальдо на кінець місяця 0

    Записи в журнали здійснюють безпосередньо на підставі перевірених документів у хронологічному порядку їх надходження. Якщо кількість однорідних документів за операціями значна, то їхні дані попередньо групують у допоміжних відомостях, місячні підсумки яких переносять потім у відповідні журнали. Наприкінці місяця за кожним журналом підводять підсумки зроблених записів. Загальний підсумок за кредитом рахунка в журналі порівнюють з підсумками кореспондуючих за дебетом рахунків, що дозволяє перевірити правильність облікових записів, навіть без складання оборотних відомостей. Оборотні відомості доцільно складати за тими рахунками, за якими ведуть картки або книги аналітичного обліку.

    Після закінчення місяця журнали і відкриті до них відомості підписуються працівниками бухгалтерії, котрі складали їх, і головним бухгалтером. Місячні обороти журналів переносять у Головну книгу. У Головній книзі для кожного синтетичного рахунка відводять окрему сторінку.

    Кредитові обороти з журналів у Головну книгу переносять загальним підсумком, а дебетові обороти записують окремими сумами з різних журналів, щоб розкрити кореспонденцію дебетового обороту. Таким чином, журнали і Головна книга взаємно доповнюють один одного і дають розгорнуту кореспонденцію за дебетом і кредитом кожного синтетичного рахунка.

    Наприкінці місяця за кожним синтетичним рахунком Головної книги виводять залишок (сальдо), який записують в окрему графу.

    Головна книга має форму, наведену в табл. 9.7.

    За даними Головної книги складають бухгалтерський баланс, а дані окремих журналів і їх відомостей слугують інформаційною базою для складання інших форм фінансової, статистичної та податкової звітності.

    Оскільки журнальна форма найбільш поширена у використанні підприємствами і організаціями в Україні, докладніше розглянемо систему регістрів нині діючої журнальної форми бухгалтерського обліку та методичні засади її використання.

    Журнальна форма бухгалтерського обліку ґрунтується на методичних рекомендаціях щодо застосування регістрів бухгалтерського обліку, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 29 грудня 2000 р. №º356 зі змінами і доповненнями.

    Таблиця 9.7

    Головна книга

    Рахунок 30 “Каса”

    Місяць

    з кредиту рах. 31

    по жур. 1

    з кредиту рах.

    по жур.

    з кредиту рах.

    по жур.

    Разом по дебету

    Разом по кредиту

    Сальдо

    Дебет

    Сальдо

    Кредит

    Сальдо на початок місяця

    0

    _____

    1º000

    1º000

    1º000

    Сальдо на кінець місяця

    0

    Журнальна форма бухгалтерського обліку включає 7 журналів; 3 дебетові відомості; 13 відомостей аналітичного обліку, Головну книгу, різні реєстри, довідки та листки-розшифровки.

    Ці методичні рекомендації передбачають застосування регістрів бухгалтерського обліку, наведених у додатку Б.

    Розглянемо основні положення складання окремих регістрів журнальної форми бухгалтерського обліку.

    Журнал 1 "Облік грошових коштів та грошових документів" призначений для відображення операцій з готівковими і безготівковими коштами та грошовими документами.

    Крім того, до журналу відкривають дебетові відомості за відповідними рахунками. У розділі VII Журналу 1 наводяться аналітичні дані щодо дебетових і кредитових оборотів за рахунками 30, 31, 33 в розрізі видів діяльності й напрямів їх витрачання. Ця облікова інформація необхідна для складання Звіту про рух грошових коштів, економічного аналізу й прийняття управлінських рішень.

    Журнал 2 "Облік довгострокових і короткострокових позик" призначений для відображення операцій з довгостроковими і короткостроковими позиками. У цьому регістрі відображаються обороти за кредитом рахунків: 50 "Довгострокові позики"; 60 "Короткострокові позики".

    Аналітичні дані до цих рахунків містяться в окремому III розділі, де забезпечується накопичення інформації в розрізі субрахунків про позикодавців, термін погашення кредиту, рух кредиторської заборгованості та дані про нараховані суми відсотків за користування позиками (фінансові витрати).

    Журнал 3 "Облік розрахунків, довгострокових та поточних зобов'язань" призначений для відображення розрахункових операцій, операцій з визнання і погашення довгострокових і поточних зобов'язань.

    Відомості аналітичного обліку (3.1–3.6) як частину Журналу З ведуть окремо за операціями на рахунках 36, 37, 63, 64, 68, 34, 51,182, 62. Методичні рекомендації передбачають також ведення окремої відомості аналітичного обліку за операціями на окремих субрахунках, зокрема для обліку розрахунків з підзвітними особами, за претензіями, за авансами виданими і отриманими тощо. Аналітичний облік за наведеними рахунками надає інформацію про найменування дебітора чи кредитора, розгорнуту динаміку розрахунків, сальдо на початок і кінець місяця.

    Журнал 4 "Облік необоротних активів та фінансових інвестицій" призначений для відображення операцій з необоротними активами та фінансовими інвестиціями.

    До Журналу відкривають відомості аналітичного обліку капітальних інвестицій, фінансових інвестицій та нематеріальних активів. У відомостях подається інформація щодо руху інвестицій за місяць і наростаючим підсумком з початку року та в розрізі напрямів, способів здійснення інвестицій, їх строкам. Аналітичні дані обліку нематеріальних активів відображають їх назву, вид, місце використання, оцінку та рух.

    Журнали 5, 5А "Облік витрат", призначені для відображення витрат виробничої діяльності. Даний журнал можна вести у двох варіантах: облік виробничих витрат із застосуванням рахунків класу 9 "Витрати діяльності" за скороченою формою Журнал 5, або облік виробничих витрат із застосуванням рахунків класів 8 "Витрати за елементами" і 9 "Витрати діяльності" за формою Журнал 5А. В обох журналах містяться аналітичні дані до рахунка 28 "Товари" та відомість аналітичного обліку запасів за рахунками чи субрахунками в розрізі за центрами відповідальності (матеріально відповідальними особами, місцями зберігання та місцями витрат). Показники Журналів 5 і 5А використовують при складанні Звіту про фінансові результати.

    Журнал 6 "Облік доходів і результатів діяльності" призначений для відображення операцій з доходами і результатами діяльності.

    Журнал 6 містить окремий II розділ "Аналітичні дані про доходи", де накопичується інформація про склад інших операційних доходів, доходів від участі в капіталі, інших фінансових та інших доходів, доходів від реалізації продукції (робіт, послуг) за бартерними контрактами за поточний період і за період з початку звітного року. Ці дані необхідні при складанні приміток до річної фінансової звітності.

    Журнал 7 "Облік власного капіталу та забезпечення зобов'язань" призначений для відображення операцій щодо руху власного капіталу та забезпечення зобов'язань.

    До складу Журналу 7 входять три відомості аналітичних даних щодо додаткового капіталу, нерозподілених прибутків (непокритих збитків), забезпечень майбутніх витрат і платежів, інформація про які накопичується наростаючим підсумком з початку року. Така форма аналітичних відомостей використовується також для обліку статутного, пайового, вилученого і неоплаченого капіталу.

    Облік об'єктів позабалансового обліку ведуть у спеціальній відомості 8, в якій протягом року відображають за простою системою аналітичний (пооб'єктний, особовий, номенклатурний) облік надходження і вибуття орендованих необоротних активів, активів на відповідальному зберіганні, контрактних зобов'язань, гарантій та забезпечень тощо.

    Спрощена форма бухгалтерського обліку рекомендована до застосування виключно на малих підприємствах за їх вибором. Вона передбачає два варіанти:

    проста форма бухгалтерського обліку;

    форма бухгалтерського обліку з використанням регістрів майна.

    При застосуванні простої форми бухгалтерського обліку господарські операції відображають у Книзі обліку господарських операцій. Форма бухгалтерського обліку з використанням регістрів майна, окрім Книги обліку господарських операцій, передбачає також використання відомостей.

    Останнім часом обчислювальна техніка перетворилась на визначальний фактор організації обліку. Застосування автоматизованої форми бухгалтерського обліку дозволяє прискорити обробку облікової інформації та передачу її за всіма напрямками. Уявити сучасного бухгалтера, що веде облік тільки вручну дедалі досить складно, зважаючи хоча б на державні вимоги до подання звітності електронною поштою.

    За автоматизованої форми бухгалтерського обліку збір, систематизація та обробка облікової інформації відбувається зі спеціально розробленим програмним забезпеченням.

    На законодавчому рівні способи автоматизації бухгалтерського обліку суб'єктів підприємницької діяльності поки що не регулюються і належать до компетенції підприємства.

    Програмні засоби, що використовуються можна класифікувати за такими групами:

    програми, що реалізують функції фінансового обліку і формування фінансової звітності;

    програми, що реалізують функції фінансового і управлінського обліку для малих підприємств;

    програми, що реалізують функції окремих розділів обліку.

    По суті, вибір автоматизованої форми бухгалтерського обліку для підприємства зводиться до вибору зручної комп'ютерної програми, що відповідає завданням обліку, оподаткування та звітності і може бути використана для ведення практично будь-яких розділів бухгалтерського обліку: грошових коштів, основних засобів і нематеріальних активів, запасів, взаєморозрахунків з організаціями, дебіторами, кредиторами, підзвітними особами, розрахунків із заробітної плати, розрахунків з бюджетом, складання звітності та ін.

    Сучасний український ринок програмних продуктів для автоматизованої обробки інформації фінансово-господарської діяльності підприємств досить об'ємний. На ньому пропонуються цілий ряд автоматизованих систем як вітчизняних, так і закордонних розробників. Зараз на українському ринку програмного забезпечення пропонується цілий ряд розробок [31]:

    1С: Підприємство,

    АБ Офіс 2000 (компанія АБ Система),

    Dt1oPro" (Ксиком Софт), GrossBee-ХХІ" (компанія Гроссбі),

    SMarket (фірма ТФПК),

    X-DOOR (компанія SoftTAXI),

    Акцент 6.0 Бізнес-пакет (компанія Імпакт),

    Бест-Про (компанія Інтелект-Сервіс),

    Парус (корпорація Парус-Україна),

    РС-Фінанси (компанія РС-Финанси+),

    Свод (компанія КомПАС-Україна) та інші.

    Безперечним лідером серед розробників є фірма 1С. Систему програм 1С: Підприємство без перебільшення можна назвати бестселером російських бухгалтерських програм.

    1С:Бухгалтерія включає набір стандартних звітів, що дають змогу бухгалтеру одержати інформацію за довільний період, у різних розрізах і з необхідним ступенем деталізації. Вхідною інформацією в 1С: бухгалтерія є операція, що відображує реальну господарську операцію на підприємстві. Операції можуть формуватися вручну або автоматично на базі документів, які вводяться в систему. Разом з операцією документ може генерувати бухгалтерські проводки.

    Програма за даними синтетичного обліку формує такі звіти: оборотно-сальдову відомість, шахову відомість, Головну книгу, журнал-ордер і відомість за рахунком, аналіз рахунка - за період і за датами, картку рахунка, а також звіти з аналітичного обліку: оборотно-сальдову відомість за рахунком у розрізі об'єктів аналітичного обліку, аналіз рахунка у розрізі об'єктів аналітики, аналіз об'єкта аналітики за рахунками, картку операцій за об'єктом аналітики.

    Інструментальні засоби настроювання (Конфігуратор) дають змогу пристосувати програми комплексу 1С: Підприємство до особливостей обліку на підприємстві, змінювати окремі параметри (наприклад, коди рахунків, субрахунків, аналітичних рахунків, їх назви, ставки податку), досить повно описати і модифікувати правила виконання розрахунків, налаштувати зовнішній вигляд форм введення інформації і форм звітів. Налаштування алгоритмів роботи системи здійснюється за допомогою вбудованої об'єктно-орієнтованої мови.

    Треба зазначити, що на ринку немає універсального програмного продукту, який був би придатним до використання на підприємствах будь-якої форми власності та сфери діяльності. Отже, при виборі автоматизованої системи обліку необхідно враховувати реальні потреби та можливості підприємства. Крім того, розробники пропонують налагодження своїх систем у відповідності зі специфічними вимогами замовників.

    Всі способи інформаційного забезпечення бухгалтерського обліку, отже і форми ведення бухгалтерського обліку, мають право на існування. Але визначальними факторами при виборі способів отримання інформації є її ціна, своєчасність та повне задоволення вимог системи бухгалтерського обліку.